BOLETIN JULIO-AGOSTO

JULIO AGOSTO 2017 PDF

 

1. Resoluciones.

2. Sentencias.

3. Varia Fiscal.

4. Otras noticias de interés.

5.  Comentario del mes.

 

NÚMERO 30   

JULIO  2.017


 

1.- Resoluciones.

 

DIRECCIÓN GENERAL DE LOS REGISTROS Y DEL NOTARIADO –DGRN-

DIRECCIÓ GENERAL DE DRET I D’ENTITATS JURÍDIQUES –DGDEJ-

 

399.-Res. DGRN de 18/05/17. RENUNCIA HERENCIA.

La renuncia, una vez hecha, es irrevocable y, además, estando prevista la sustitución, con la renuncia efectuada pura y simple se produce el llamamiento a los sustitutos que no pueden verse afectados por tal rectificación. No cabe, mediante escritura posterior, rectificar que la renuncia se hace a favor de sus hermanos que son los otros herederos. La rectificación se ha producido con una dilación en el tiempo más que suficiente –veinte meses– para producir expectativas a los llamados como sustitutos del renunciante.

400.-Res. DGRN de 18/05/17. DIVORCIO. CONVENIO REGULADOR.

Por su naturaleza privada, no es título hábil para inscribir en el Registro de la propiedad la donación de una vivienda en cotitularidad de ambos, sin ser ésta la vivienda habitual de la familia, en favor de su hija mayor de edad, cuya aceptación, además, no consta.

401.-Res. DGRN de 18/05/17. HIPOTECA. VENTA EXTRAJUDICIAL.

Habiendo quedado desiertas las dos primeras subastas y antes de celebrarse la tercera, la entidad acreedora solicita la suspensión del procedimiento, instando la tercera seis meses después, con adjudicación al acreedor y cesión del remate. Sin embargo, la suspensión de la ejecución no amparada en una causa legal, determina la nulidad del procedimiento, cuyos trámites son reglados e indisponibles.

402.-Res. DGRN de 19/05/17. HIPOTECA. INTERÉS VARIABLE.

En los préstamos hipotecarios a interés variable en que se pacte que la parte deudora nunca podrá beneficiarse de descensos a intereses negativos es precisa la confección de la expresión manuscrita. No obstante, si la copia autorizada remitida telemáticamente al Registro de la propiedad contuviere el escrito, no será necesario aportar testimonio del mismo en soporte papel.

403.-Res. DGRN de 24/05/17. HIPOTECA. CLÁSULA DE GASTOS.

Aun reconociendo la competencia de los registradores en la aplicación de la normativa de consumidores, se revoca la calificación que rechazaba la inscripción de la cláusula financiera relativa a la imposición del pago del impuesto al prestatario. Es doctrina reiterada de la Sala Primera que no corresponde a la jurisdicción civil entrar a conocer sobre la aplicación o procedencia de un impuesto determinado o el sujeto pasivo del mismo. El conocimiento de tales cuestiones está reservado a la Administración tributaria y a la jurisdicción contencioso-administrativa, habiendo respaldado en numerosas ocasiones la Sala Tercera la vigente redacción del art. 68 del Reglamento del impuesto de TPOAJD.

404.-Res. DGRN de 25/05/17. PACTO SUCESORIO DE MEJORA. GALICIA.

Si la entrega de presente se realiza con bienes de la sociedad conyugal, no es necesaria la previa liquidación de la sociedad de gananciales entre los cónyuges para que puedan disponer de sus respectivas adjudicaciones en los bienes que les sean atribuidos. Se trata de sendas disposiciones de un bien ganancial realizada por cada uno de los cónyuges con el consentimiento de su consorte,

405.-Res. DGRN de 25/05/17. HERENCIA. DESHEREDACIÓN.

Aunque se considere válida la desheredación de las cuatro hijas, los hijos o descendientes ocuparían su lugar y conservarían los derechos de herederos forzosos respecto a la legítima, máxime cuando no se les identifica en el testamento. A la escritura de herencia se incorpora un documento redactado por el causante antes de otorgar testamento en el que justifica la desheredación de sus hijas y descendientes de éstas, por ausencia de relación familiar, pero éste no reúne las formalidades para ser considerado una disposición de última voluntad (no está manuscrito ni tiene fecha ni autoría fehaciente). Aunque la jurisprudencia ha sido flexible en cuanto al modo de indicación de la razón de desheredación, ha de resultar una imputación en términos que no dejen duda de quién incurrió en la causa, o cometió el hecho constitutivo de la misma, evitando referencias genéricas que, por su ambigüedad, crean inseguridad.

406.-Res. DGRN de 29/05/17. DECLARACIÓN DE OBRA NUEVA. DEPÓSITO REGISTRAL DEL LIBRO EDIFICIO.

Según la Ley 18/2007 de Cataluña, es necesario en las obras nuevas declaradas por autopromotor de vivienda unifamiliar para uso propio, salvo que sean antiguas. En parecido sentido, la Res. DGRN de 29/05/17, relativa a una vivienda unifamiliar de autopromotor que se finalizó el 9 de marzo de 2007. Tras la Ley 13/2015, la DG revisa su doctrina, exigiendo la aportación para su archivo del libro edificio en todo tipo de edificaciones, viviendas o industriales, salvo que por la antigüedad no fuera exigible (art. 202.3 de la LH), y salvo que la normativa autonómica lo exima. La referencia del art. 202 a la antigüedad  comprende las edificaciones que no estén sujetas a la LOE (Ley 38/1999, de 5 de noviembre); es decir edificios existentes y obras nuevas en construcción para cuyos proyectos se solicitó la oportuna licencia antes de su entrada en vigor, el 6 de mayo de 2000 (DT1 de la LOE). Asimismo, se refiere a las edificaciones declaradas por antigüedad, según el art. 28.4 de la Ley del Suelo, para las que no es exigible, a diferencia de las declaradas por el apartado primero del mismo art., seguro decenal ni libro edificio. Ahora bien, debe procederse específicamente por la vía jurídica del art. 28.4 a efectos, según la DG, de respetar el principio de rogación, y sin que quepa hacerlo en vía de recurso.

407.-Res. DGRN de 29/05/17. ELEVACIÓN A PÚBLICO DE COMPRAVENTA.

No debe confundirse el procedimiento de reanudación del tracto sucesivo con el del art. 9 del RD 1093/1997, de 4 de julio, previsto para los proyectos de reparcelación en los que el titular civil justifica su dominio a la Administración actuante mediante títulos que no han tenido acceso al Registro. Al inscribir los títulos intermedios, sin embargo, resulta cerrado el historial registral de la finca vendida al haberse agrupado con otra, y por ello será necesario el consentimiento de todos y cada uno de los propietarios de la finca resultante para determinar sobre qué cuota debe recaer el derecho del comprador así como, si se pretendiese su segregación, la oportuna licencia.

408.-Res. DGRN de 30/05/17. OPCIÓN DE COMPRA. CONSIGNACIÓN.

Para inscribir a favor del comprador el dominio de la finca adquirida en el ejercicio de un derecho de opción de compra y cancelar los gravámenes posteriormente anotados (dos embargos) es preciso consignar la totalidad del precio pactado, aunque las partes convengan que se confiese recibido con anterioridad. Habría de pagarse al contado puesto que el ejercicio del derecho en términos distintos de los pactados e inscritos no puede perjudicar la situación jurídica de los titulares de asientos posteriores. Esta regla general se excepciona cuando los contratantes del derecho de opción convienen en que el pago del precio se lleve a cabo en términos que, por ser oponibles frente a terceros, hagan inviable su consignación.

Precisamente, el caso de la res. DGRN de 31/05/17 es sustancialmente diferente: una parte del precio se confiesa recibido con anterioridad y otra es satisfecha por subrogación en un préstamo hipotecario previamente inscrito. El principio de consignación íntegra del precio debe impedir pactos que la dejen al arbitrio del optante, pero no puede llevarse al extremo de perjudicarle, pues goza de preferencia registral frente a los titulares de derechos posteriores. Por ello es necesario que las cantidades deducidas para el pago del préstamo hipotecario anterior sean indubitadas y consten debidamente acreditadas, sin que supere la cobertura hipotecaria correspondiente. Si el descuento o subrogación fuese de una cantidad superior, debería consignarse la diferencia. Otros supuestos de resolución de gravámenes posteriores sin consignación serían la extinción del plazo del derecho de superficie, la donación con reserva de facultad de disponer, reversión de donaciones o revocación por incumplimiento de cargas inscritas, ejecución de condición resolutoria inscrita por impago del precio, ejecución de hipoteca preferente o pago por compensación de créditos del optante frente al concedente.

409.-Res. DGRN de 31/05/17. CONSTANCIA REGISTRAL DE REFERENCIA CATASTRAL.

No puede equipararse con la coordinación gráfica, ya que no se inscribe la representación gráfica ni se rectifica la descripción literaria, siendo esto lo necesario para inmatricular.

410.-Res. DGRN de 31/05/17. CESIÓN GRATUITA AL AYUNTAMIENTO.

No es necesaria la aceptación del Ayuntamiento cesionario para inscribir la segregación y cesión gratuita otorgada por los titulares registrales, cuando la declaración de aquél de innecesaridad de licencia de parcelación para la segregación se encuentra condicionada a la simultánea cesión de la parcela segregada en concepto de vial de servicio. Debe permitirse el acceso al Registro de la previa segregación con constancia de la condición de destino impuesta por el título administrativo habilitante.

411.-Res. DGRN de 01/06/17. REANUDACIÓN DEL TRACTO SUCESIVO.

No procede cuando la adquisición se haya realizado directamente del titular registral, aunque alguno de los títulos adolezca de defectos. No se cumplen íntegramente los requisitos de emisión del juicio notarial de suficiencia de facultades, ya que no se reseñan ni identifican las facultades que se pretenden ejercitar, sin que sirvan expresiones genéricas o ambiguas.

412.-Res. DGRN de 01/06/17. ART. 199 LH. OPOSICIÓN DE COLINDANTES.

Presentada una representación gráfica alternativa elaborada por técnico e iniciado el trámite del art. 199 de la LH, se oponen dos colindantes, por lo que corresponde al registrador, a la vista de las alegaciones efectuadas, decidir motivadamente según su prudente criterio si existe una posible invasión de las fincas colindantes.

413.-Res. DGRN de 01/06/17. INMATRICULACIÓN POR DOBLE TÍTULO.

El plazo de un año entre ambos títulos es también aplicable cuando la herencia es el título inmatriculador, con independencia de que se compute desde la fecha de fallecimiento y no de formalización.

414.-Res. DGRN de 02/06/17. ROGACIÓN REGISTRAL.

En la nota de despacho de una escritura de herencia el registrador señala que no se procede a rectificar la descripción de una finca (con modificación y ampliación de la edificación inscrita) por no solicitarse expresamente su modificación. Ahora bien, la mera presentación del documento en el Registro lleva implícita la solicitud de inscripción, debiendo entenderse comprendido el conjunto de operaciones y asientos registrales de que el título sea susceptible, salvo que expresamente se limite o excluya parte del mismo. Además, en la escritura constaba el consentimiento expreso a la inscripción parcial en caso de calificación negativa de parte del documento, contemplando específicamente la modificación de la descripción.

415.- Res. DGRN Res. 25/05/2017. PODER. INSCRIPCIÓN. RESEÑA.

La falta de inscripción en el RM no es obstáculo a la inscripción del acto de que se trate en el RP, si bien en la hipótesis de acto otorgado por el administrador con cargo no inscrito deberá acreditarse al RP la realidad y validez del nombramiento de administrador en términos que destruyan la presunción de validez y exactitud registral establecida en los arts. 20 CCom y 7 RRM. En relación con la representación voluntaria con base en un poder general no inscrito o en un poder especial, la falta del dato de la inscripción en el RM como revelador de la válida existencia de la representación alegada puede ser suplida por la reseña en el título inscribible de aquellos datos y documentos que pongan de manifiesto la válida designación del representante social o apoderado por haber sido nombrado con los requisitos y formalidades legales y estatutarias por órgano social competente, debidamente convocado, y vigente en el momento del nombramiento, incluyendo la aceptación del nombramiento y, en su caso, notificación o consentimiento de los titulares de los anteriores cargos inscritos en términos que hagan compatible y congruente la situación registral con la extrarregistral.

416.- Res. DGRN de 23/05/2017. FUSIÓN SIMPLIFICADA.

En el caso las sociedades absorbente y absorbida, ambas unipersonales, tienen el mismo socio único y no se aumenta el capital de la sociedad absorbente, por lo que se trata de un supuesto asimilable a la fusión de sociedad íntegramente participada (art. 52.1 LME), a la que resulta aplicable el art. 49.1 LME. Por tanto, al no tratarse de absorción de una sociedad indirectamente participada por la absorbente no es necesario manifestar por el administrador -y mucho menos acreditar- que el socio único de la sociedad absorbida esté participada por la absorbente.

417.- Res. DGRN de 29/05/2017. DENOMINACIÓN SOCIAL. IDENTIDAD.

En materia de denominaciones sociales el concepto de identidad debe considerarse ampliado a lo que se llama «cuasi identidad» o «identidad sustancial», entendida como el nivel de aproximación objetiva, semántica, conceptual o fonética que conduzca objetivamente a confusión entre la denominación que se pretende inscribir y otra cuya sustancial proximidad impida a la primera ser un vehículo identificador. Ahora bien, esa posibilidad de ampliar la noción de identidad no debe hacer que se pierda de vista la finalidad del principio de novedad en la denominación social, que determina que cada nueva sociedad tenga un nombre distinto al de las demás. De este modo puede decirse que nuestro sistema prohíbe la identidad, sea ésta absoluta o sustancial, de denominaciones, pero no la simple semejanza (cuya prohibición, que se desarrolla principalmente en el marco del Derecho de la propiedad industrial y del Derecho de la competencia, se proyecta más que sobre las denominaciones sociales sobre los nombres comerciales y los marcas, para evitar en el mercado la confusión de productos o servicios)Atendidas estas circunstancias no se aprecian en la denominación solicitada y aquellas ya registradas elementos suficientes que puedan sostener la existencia de una identidad sustancial ni desde el punto de vista gramatical ni desde el punto de vista fonético. En efecto, desde el punto de vista gramatical, no puede negarse que la denominación solicitada «Kenfilt» contiene suficientes elementos diferenciadores con las denominaciones ya registradas «Jemfil» y «Genfil», que la hacen perfectamente distinguible. La distinta letra inicial «K», así como la existencia de una letra final «t», unido al hecho de que el número de letras es de siete frente al de seis de las ya registradas, permite asegurar la suficiente unicidad de la denominación solicitada. A la misma conclusión se llega desde el punto de vista fonético, pues frente a la evidente similitud entre las denominaciones existentes, la nueva denominación solicitada contiene tanto en su inicio como en su final sendas letras cuyos sonidos fonéticos son claramente diferenciables de las que componen aquellas. La letra «k» tiene identidad fonética con la letra «c» o con la composición «qu», pero no con las letras «j», o «g». La adición de la letra «t» precedida de la letra «l», no puede ser confundida fonéticamente con esta última.

418.- Res.  22/05/2017. DESCONVOCATORIA DE JUNTA GENERAL. SEGUNDA CONVOCATORIA EN SRL.

Son nulos los acuerdos adoptados en junta general que se celebre a pesar de mediar desconvocatoria por parte del órgano competente para llevar a cabo la convocatoria. Por otro lado, no es admisible en sede de sociedades de responsabilidad limitada la celebración de junta en segunda convocatoria

2.- Sentencias.

TRIBUNAL SUPREMO -TS-

AUDIENCIA PROVINCIAL -AP-

JUZGADO DE PRIMERA INSTANCIA –JPI-

JUZGADO MERCANTIL –JM-

98.- STS de 23/05/2017 Rec. 837/2015. VENTA EXTRAJUDICIAL.

El notario realiza la venta extrajudicial de hipoteca sobre vivienda no habitual en base al procedimiento del art. 236 del Reglamento Hipotecario, convocando por ello una tercera subasta sin sujeción a tipo alguno. Sin embargo, la par-te recurrente alega que el art. 671 de la LEC, en redacción dada según RDL 8/2011, ya vigente en el momento de iniciarse el procedimiento de ejecución el 26 de octubre de 2011, establecía un valor de adjudicación mínimo por el 60%, en caso de subasta sin postores.

Al decidir sobre los efectos de la tercera subasta, debe distinguirse entre la regulación de la venta extrajudicial y la de la ejecución judicial de hipoteca. El artículo 129 LH, que rige la vía de apremio en la ejecución judicial dineraria, re-mite a las formalidades del Reglamento Hipotecario (no a la LEC), y éste con-templa la celebración de una tercera subasta sin sujeción a tipo y sin límite mínimo de adjudicación (artículo 236 g, apartado 6). En cambio, en el mismo caso (tercera subasta sin postores) el artículo 671 LEC establece para la ejecución judicial que el acreedor podía pedir la adjudicación de los bienes por el 50 por 100 de su valor de tasación o por la cantidad que se le debe por todos los conceptos.

El Alto tribunal estima que tampoco cabe aplicar por analogía el porcentaje mínimo de adjudicación previsto en la LEC al no tratarse de vivienda habitual, ya que la recurrente, promotora de viviendas, trasteros y plazas de garaje, no puede pretender el mismo grado de protección que los titulares de viviendas habituales. Además, considera que el recurso no puede estimarse, pues la adjudicación por el acreedor de los bienes hipotecados de la deudora, en tercera subasta, ha excedido con creces del 50 por 100 del valor de tasación.

99.- STS de 08/06/2017 Rec. 2697/2014. EFECTOS SENTENCIA ACCIÓN COLECTIVA. CLÁUSULA SUELO.

Dictada a instancia de una asociación de consumidores una sentencia estimatoria del carácter abusivo, y por tanto la nulidad, de la misma cláusula suelo objeto de litigio (que ordenó a Banco Popular que cesara en el empleo y difusión de tal condición general y se abstuviese de utilizarla en lo sucesivo) se plantea ahora su eficacia ultra partes, en un litigio iniciado por acción individual. Se trata de una cuestión problemática, dada la diferente naturaleza de las acciones colectiva e individual y la falta de automatismo en la extensión de la cosa juzgada, pero también debe tomarse en cuenta la función tuitiva de los consumidores que tiene la acción colectiva, que se vería frustrada si el éxito de una acción colectiva careciera de cualquier trascendencia en procesos pendientes o futuros en que se ejercitara la acción individual respecto de dicha cláusula abusiva.

En la resolución de la acción colectiva de cesación, el tribunal debe tomar como referencia al consumidor medio, y por tanto debe traer como consecuencia que en aquellos litigios pendientes en los que se esté ejercitando una acción individual respecto de esta cláusula suelo que venía siendo utilizada por Banco Popular, la regla general sea que el juez aprecie el carácter abusivo de la cláusula. El juez solo podrá resolver en un sentido diferente cuando consten en el litigio circunstancias excepcionales referidas al perfil del cliente o a la información suministrada por el banco predisponente en ese caso concreto que se aparten significativamente de lo que puede considerarse el estándar medio.

Para ello, no basta que el consumidor tenga una cierta cualificación profesional, incluso relacionada con el mundo del Derecho o de la empresa, para considerarle un cliente experto con conocimientos suficientes para detectar la presencia de una cláusula suelo y ser consciente de sus efectos. Tampoco resulta probada una actuación diferente por parte de la entidad prestamista, al no haberse aportado la oferta vinculante ni otra documentación precontractual en la que se cumpliera con el deber de información sobre la existencia de dicha cláusula y su incidencia en el precio, al limitar la variación a la baja del tipo de interés.

100.- STS 15/03/2017 Rec. 2321/2014. CONCURSO ACREEDORES. CONCEPTO DE GRUPO.

Tras la reforma del art. 42 CCom por la Ley 16/2007, el grupo de sociedades viene caracterizado por el control que ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, una sobre otra u otras. Con esta referencia al control, directo o indirecto, de una sociedad sobre otra u otras, se extiende la noción de grupo más allá de los casos en que existe un control orgánico, porque una sociedad (dominante) participe mayoritariamente en el accionariado o en el órgano de administración de las otras sociedades (filiales). Se extiende también a los casos de control indirecto, por ejemplo mediante la adquisición de derechos o la concertación de contratos que confieran a la parte dominante la capacidad de control, sobre la política financiera y comercial, así como el proceso decisorio del grupo. Y la noción de «control» implica, junto al poder jurídico de decisión, un contenido mínimo indispensable de facultades empresariales. Para ilustrar el contenido de estas facultades, sirve la mención que en la doctrina se hace al Plan General Contable, parte segunda, norma 19, que, al definir las «combinaciones de negocios», se refiere al «control» como «el poder de dirigir las políticas financiera y de explotación de un negocio con la finalidad de obtener beneficios económicos de sus actividades». Supuesto lo anterior, a efectos de la Ley Concursal, la remisión al art. 42 CCom implica que solo tiene la consideración de grupo societario el que ha venido a denominarse grupo «jerárquico» y queden excluidos los grupos «paritarios», «horizontales» o «por coordinación», pero no supone que, para que la existencia del grupo tenga trascendencia en el concurso, necesariamente tenga que estar involucrada en el concurso la sociedad dominante, bien porque se tramiten como concursos conexos los de la dominante y de una o varias dominadas, bien porque se plantee la subordinación del crédito de la sociedad dominante en el concurso de la dominada (o del crédito de la sociedad dominada en el concurso de la dominante), o porque el acto dispositivo a título oneroso que pretende rescindirse haya sito realizado por la sociedad concursada en favor de la sociedad dominante del grupo (o, si el concurso lo fuera de la sociedad dominante, que hubiera sido realizado en favor de una sociedad dominada). Por el contrario, son aplicables las previsiones de la Ley Concursal relativas al grupo de sociedades (bien porque los preceptos correspondientes tengan en cuenta directamente la existencia de grupo, como es el caso de los arts. 25 y 25 .bis, bien porque hagan referencia a las personas especialmente relacionadas con el deudor entre las que se encuentran las sociedades que formen parte del mismo grupo que la sociedad declarada en concurso por preverlo así el art. 93.2.3º de la Ley Concursal , como es el caso de los arts. 71.3.1 º o 92.5 de la Ley Concursal , entre otros) también cuando las sociedades involucradas son todas ellas sociedades filiales o dominadas dentro del grupo.  Así, el art. 25.bis.3 de la Ley Concursal establece reglas de competencia para el caso de acumulación de concursos de sociedades pertenecientes al mismo grupo cuando una de las sociedades en concurso es la dominante, pero también cuando la sociedad dominante no está declarada en concurso y, por tanto, las sociedades integrantes del grupo que están declaradas en concurso son ambas sociedades filiales o dominadas.

En el caso las sociedades involucradas en el concurso (una como concursada y la otra como acreedora) no tienen entre sí una relación de jerarquía dentro de un grupo porque ambas son sociedades dominadas, pero eso no significa que nos encontremos ante un grupo horizontal o paritario. Si existe control, en el sentido establecido en el art. 42.1 CCom, hay grupo a efectos de la Ley Concursal, aunque las sociedades involucradas en la situación concursal sean ambas filiales o dominadas, y son aplicables las previsiones de la Ley Concursal relativas al grupo de sociedades. Por tanto, esa circunstancia no sería obstáculo para su consideración persona especialmente relacionada con la concursada.

En el caso, quien ejerce el control sobre la sociedad concursada y sobre la sociedad acreedora no es una sociedad mercantil sino una persona física. Ambas son, además, son sociedades unipersonales. Sus respectivos socios únicos son, a su vez, sociedades mercantiles cuyo capital social pertenece en un 65% y 79%, respectivamente, a una persona física. Esta persona física dispone por tanto de los mecanismos societarios para adoptar cualquier decisión tanto en la sociedad concursada como en la sociedad acreedora, por lo que ejerce control sobre ambas. Además, comparten el mismo administrador societario, una sociedad mercantil, que ha designado a una misma persona física como representante. Los principales ejecutivos de ambas sociedades disponen de poderes cruzados que les permiten indistintamente actuar en nombre de una u otra sociedad. Por tanto, la situación de control mediante mecanismos societarios es clara, aunque el control ejercido sobre la deudora y la acreedora por la persona física que se encuentra en la cúspide del grupo sea indirecto, puesto que se ejercita a través de otras sociedades, que son las socias únicas de las sociedades deudora y acreedora y que, a su vez, están participadas mayoritariamente por esa persona física. Pero esa persona física dispone de la mayoría de los derechos de voto de las socias únicas de las sociedades involucradas en el concurso, una como deudora y otra como acreedora.

La controversia se plantea en torno a si al ser una persona física la que ejerce tal control sobre varias sociedades, en concreto la concursada y su acreedora, puede considerarse que estas se encuentran integradas en un grupo de sociedades a efectos del concurso y, por tanto, la sociedad acreedora tiene la condición legal de persona especialmente relacionada con la sociedad concursada, o si al no ejercitarse el control por una sociedad mercantil sino por una persona física, no existe grupo de sociedades a efectos del concurso y, por tanto, la sociedad acreedora no es una persona especialmente relacionada con la deudora y su crédito no debe subordinarse.

Para el TS la remisión de la disposición adicional sexta de la Ley Concursal al art. 42.1 CCom se refiere al criterio determinante de la existencia del grupo de sociedades, esto es, el criterio del control, sea actual o potencial, directo o indirecto, establecido en tal precepto. Esta remisión permite excluir del concepto de grupo, a efectos del concurso, a los grupos paritarios, horizontales o por coordinación, que antes de la reforma operada por la Ley 16/2007 eran también considerados grupos societarios. Pero para que exista grupo de sociedades no es necesario que quien ejerce o puede ejercer el control sea una sociedad mercantil que tenga la obligación legal de consolidar las cuentas anuales y el informe de gestión. El art. 42 CCom, y en concreto su apartado primero, es una norma ubicada en el título del Código de Comercio que regula las obligaciones contables y los libros de los empresarios (arts. 25 a 50 ), no en el título primero del libro segundo, dedicado a las compañías mercantiles, que contiene las disposiciones generales de la regulación de estas compañías. Es por ello que, por razones sistemáticas, ha de interpretarse que el precepto contiene elementos que solo son relevantes a efectos contables y que, por tanto, son irrelevantes a otros efectos cuando una norma legal se remite a ella para definir qué debe entenderse como grupo de sociedades, como es el caso de la disposición adicional sexta de la Ley Concursal .

Las obligaciones contables de las sociedades mercantiles son diferentes de las que afectan a otros empresarios, como por ejemplo los empresarios personas físicas. El art. 34.1 CCom impone a todo empresario la obligación de formular las cuentas anuales de su empresa al cierre del ejercicio. De esta obligación no quedan excluidos los empresarios personas físicas, sin perjuicio de que el control que se haga del cumplimiento de esta obligación sea en la práctica mucho menor que en el caso de las sociedades mercantiles. Pero los empresarios personas físicas no tienen obligación de dar publicidad de sus cuentas anuales.  La consolidación de cuentas por parte de la sociedad dominante tiene por finalidad preservar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la sociedad dominante, pues la existencia del grupo de sociedades puede distorsionar gravemente la imagen fiel de esta situación si no se consolidan las cuentas. Esta finalidad se engarza directamente con la función de la publicidad que es consecuencia del depósito de las cuentas anuales en el Registro Mercantil. Por eso se impone a la sociedad dominante la obligación de formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados, a fin de que quienes los consulten puedan tener un conocimiento cabal del patrimonio, la situación financiera y los resultados de la sociedad dominante. Y para determinar cuándo concurre esa obligación, el precepto define qué ha de entenderse por grupo de sociedades. Por tanto, el primer inciso del precepto solo tiene por finalidad determinar quién está obligado a formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados, obligación que afecta exclusivamente a las sociedades mercantiles que ejerciten el control en un grupo societario de carácter jerárquico y por tal razón sean consideradas como sociedades dominantes. La segunda parte del precepto es la relevante a efectos de la remisión contenida en la disposición adicional sexta de la Ley Concursal , no la primera, que solo tiene una finalidad contable irrelevante para el concurso.

Si existe control, en el sentido definido en el art. 42.1 CCom, para que exista un grupo societario a efectos de la Ley Concursal, es indiferente que en la cúspide del grupo se encuentre una sociedad mercantil (que tendría la obligación contable de formular cuentas anuales e informe de gestión consolidados) o algún otro sujeto (persona física, fundación, etc.) que no tenga esas obligaciones contables. Las razones que justifican un determinado tratamiento a los concursos en los que están involucradas sociedades sujetas a control, en el sentido del art. 42.1 CCom, y que afectan a cuestiones tales como la acumulación de concursos, incompatibilidades para desempeñar el cargo de administrador concursal, acciones de reintegración, subordinación de créditos, etc., concurren tanto cuando en la cima del grupo, ejercitando el control, se encuentra una sociedad mercantil como cuando se encuentra una persona física o una persona jurídica que no sea una sociedad mercantil, como por ejemplo una fundación.

De considerar que la remisión que la disposición adicional sexta hace al art. 42.1 CCom para determinar el concepto de grupo societario incluye la exigencia de que quien ejerce (o puede ejercer) el control sea una sociedad, se estarían excluyendo a grupos con un protagonismo importante en la vida económica en los que tal control es ejercido por una persona física o por una fundación.

La posibilidad de que el acreedor, al ser una sociedad sometida al mismo control que la sociedad deudora, pueda tener una información privilegiada sobre la situación del deudor, que haya podido tener alguna influencia en su actividad, o que la financiación otorgada por esa sociedad del grupo intente paliar la infracapitalización de la sociedad deudora, que son las principales razones de que sus créditos se posterguen respecto de los de acreedores que no tengan la calificación de personas especialmente relacionadas, son circunstancias que concurren plenamente en un supuesto en el que una persona física controla a la deudora y a la acreedora,

            101.- STS 16/06/2017 Rec. 928/2015. PROPIEDAD HORIZONTAL. PRESIDENTE. REPRESENTACIÓN.

En la junta de la PH se facultó al presidente para reclamar los vicios en los elementos privativos, ejerciendo las acciones que procediesen «según ley». Tan amplio mandato permitía al presidente ejercitar las acciones relativas al incumplimiento contractual, pues no es exigible a una comunidad que refleje en el acta el tipo de acción procesal ejercitable, bastando con que se le confiera autorización para reclamar en nombre de los comuneros, con lo cual el presidente no se extralimita sino que cumple con lo encomendado por los comuneros, de forma expresa y diáfana (art. 13 LPH). Limitar las competencias del presidente, cuando los comuneros le han conferido su representación, introduce una innecesaria distorsión que perjudica los intereses de la comunidad y de cada uno de sus comuneros, siendo de indudable interés para la comunidad que se litigue bajo una misma representación, cuando el presidente tiene un mandato conferido con la necesaria extensión.

102.- STS 13/06/2017  Rec. 375/2017. CONCURSO ACREEDORES. PRENDA CRÉDITOS FUTUROS.

En relación con la resistencia al concurso de la prenda de créditos futuros en general, la solución a tal cuestión debe encontrarse en los dos primeros incisos del art. 90.1.6º de la Ley Concursal y en la mención genérica que esta hacía a la prenda de créditos. Conforme a estos incisos, «son créditos con privilegio especial: […] Los créditos garantizados con prenda constituida en documento público, sobre los bienes o derechos pignorados que estén en posesión del acreedor o de un tercero. Si se tratare de prenda de créditos, bastará con que conste en documento con fecha fehaciente para gozar de privilegio sobre los créditos pignorados». No es por tanto preciso acudir a una «interpretación correctora» del último inciso del art. 90.1.6º, que fue añadido por la Ley 38/2011, de 10 de octubre, que no se refiere a la prenda de créditos futuros, pues basta con aplicar los dos primeros incisos del precepto. Los créditos garantizados con una prenda de créditos futuros no existentes en el momento de declararse el concurso, pero que derivaban de relaciones jurídicas existentes antes de la declaración del concurso, han de considerarse resistentes a este y otorgan a tales créditos la calificación de créditos con privilegio especial, aunque el crédito pignorado haya nacido tras la declaración de concurso. Respecto de la pignoración de los créditos consistente en devoluciones por parte de la AEAT y su resistencia al concurso, los créditos consistentes en las devoluciones de ingresos que pudiera acordar la AEAT solo pueden considerarse derivados de una relación jurídica preexistente a la declaración de concurso en los casos en que el hecho imponible del impuesto respecto del cual se haya acordado la devolución de ingresos se ha producido antes de la declaración de concurso. Este criterio concuerda con el establecido para la calificación como crédito concursal o crédito contra la masa de los créditos derivados de las facturas rectificativas del IVA. La consecuencia de lo expuesto es que la prenda de los créditos a la devolución del IVA del ejercicio 2009, al derivar de una relación jurídica preexistente a la declaración de concurso, es resistente al concurso, que fue declarado por auto de 30 de abril de 2013, por más que la resolución del TEAR que estimó la impugnación del acuerdo administrativo que denegaba en parte dicha devolución hubiera sido dictada con posterioridad a la declaración de concurso.

            3.- Varia Fiscal.

TRIBUNAL SUPREMO –TS-

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA –TSJ-

AUDIENCIA NACIONAL –AN-

TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL -TEAC-.

DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS –DGT-

             87.-Consulta DGT V5434-16, de 23/12/16. IP. Venta de participaciones sociales.

            La Dirección General de Tributos ofrece su interpretación del concepto “último  balance aprobado” a efectos de valoración de acciones o participaciones en sociedades no cotizadas en el Impuesto sobre el Patrimonio. Con anterioridad, venía sosteniendo que el concepto de “último balance aprobado” obligaba a cuantificar la sociedad según cuentas anuales aprobadas en el ejercicio precedente al de devengo del impuesto sobre el patrimonio, lo que llevaba a mostrar un valor legal o ficticio que no se correspondía con la auténtica participación que se mantenía en la sociedad. Sin embargo, en dicha resolución adopta la doctrina del TS y determina que “ha de tomarse como punto de referencia al aprobado dentro del plazo legal para la presentación de la autoliquidación por el impuesto”: por tanto, si en esta fecha está aprobado el ejercicio que se liquida, aun cuando esto haya acontecido con posterioridad a la fecha del devengo, habrá de ser sin embargo el tenido en cuenta por reflejarse en él con evidente mejor precisión el patrimonio del que es titular el sujeto pasivo en la fecha del devengo. Isaías González y otros fiscalistas entienden que podrá aplicarse este criterio también a efectos de calcular en IRPF la ganancia o pérdida patrimonial generada en la enajenación de estos activos.

            88.-Resolución del TEAC de 24/05/17. IVA. Transmisión separada suelo y superficie.

Habiendo un Ayuntamiento otorgado un derecho de superficie a una cooperativa sobre determinada parcela municipal para la construcción de viviendas de protección oficial y dicha cooperativa adjudicado el dominio superficiario de cada finca resultante (vivienda, plaza de garaje, local o trastero) a sus cooperativistas, la transmisión posterior por el Ayuntamiento a los superficiarios de la parte del suelo imputable a sus correspondientes fincas no debe tributar en el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo general de gravamen, sino al reducido de vivienda.

           4.- Comentario del mes. (Doble redacción francés/español, incluye un caso práctico al final). En colaboración con Belén Barrios Garrido-Lestache, notario, y Christian Calmard, antiguo profesor de l’Ecole nationale des Impôts.

 

TALLER FRANCO-ESPAÑOL: HACIA UNA APLICACIÓN CONCRETA DEL REGLAMENTO UE DE 4 DE JULIO DE 2012 SOBRE LAS SUCESIONES INTERNACIONALES (Lyon, 26 de junio de 2017). “LA FISCALIDAD DE LAS SUCESIONES INTERNACIONALES A LA LUZ DEL REGLAMENTO DE LA UE DE 4 DE JULIO DE 2012”

 

  1. Introducción. Liquidación del Impuesto sobre Sucesiones en España.

            El Reglamento Europeo de Sucesiones (RES) de 4 de julio de 2012 obliga a todos los operadores jurídicos a asumir responsabilidades en materia de Derecho extranjero, sin merma alguna de las garantías prestadas a los clientes. Ello comprende, sin duda, las consecuencias fiscales de los actos que se intervienen. Podría decirse que en este ámbito, y muy especialmente en el campo sucesorio o matrimonial, la responsabilidad asumida por los notarios europeos es inversamente proporcional a los conocimientos adquiridos. Por lo que respecta a la fiscalidad, el Reglamento europeo no ha supuesto en realidad ningún cambio, ya que cada uno de los Estados miembros puede establecer sus propios criterios de territorialidad del impuesto, sin perjuicio de las Convenciones bilaterales, como la firmada entre Francia y España en 1963 para evitar la doble imposición en el Impuesto de Sucesiones (en adelante, IS).

Este impuesto está siendo objeto últimamente de controversia (como muestra, las manifestaciones organizadas en diferentes ciudades del país el pasado once de junio), principalmente a causa de las diferencias existentes entre los territorios. Realmente, la mayoría de las cuestiones principales del IS (las reducciones o las tarifas, entre otras) se regulan por cada una de las Comunidades autónomas (CCAA), de la misma manera que disponemos de diferentes leyes civiles sobre sucesiones o regímenes matrimoniales en las Comunidades con Derecho foral. Por ello, la primera pregunta que debemos hacernos siempre es, ¿cuál es la ley fiscal aplicable a la sucesión?

En España contamos con la Ley 29/1987 y su Reglamento 1629/1991, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones: ambos establecen una escala y coeficientes correctores generales, pero la mayoría de CCAA establecen las suyas propias, así como sus correspondientes reducciones, objetivas y subjetivas, o bonificaciones de cuota, en su caso. Por este motivo, de la Ley 22/2009 nos interesa sobretodo su artículo 28, que establece el criterio para considerar a una persona residente en el territorio de una Comunidad: cuando pase en la misma la mayoría de días del periodo impositivo, los cinco años anteriores a la exigibilidad del impuesto (en nuestro caso, la fecha de defunción). Salvo prueba en contrario, se presume que es el caso cuando el obligado tributario tiene su residencia habitual en dicho territorio o, en defecto de ésta, si se ubica allí el principal centro de sus intereses.

Nótese que el concepto de residencia indicado no es el mismo que el concepto de residencia en España, previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las personas físicas (IRPF, art. 9), y que exige la estancia en España durante más de 183 días durante el año. Deben computarse las ausencias esporádicas, salvo prueba de la residencia fiscal en otro país, siendo ésta indispensable si se trata de un paraíso fiscal. En el ámbito sucesorio, debería cumplirse esta exigencia los 365 días anteriores al del de la exigibilidad del impuesto: esto es, la fecha de la defunción. A falta de los criterios anteriores, se considera residente en España a quien tenga aquí el principal centro de sus intereses, presumiéndose, salvo prueba en contrario, que es así cuando residen su cónyuge e hijos menores a su cargo.

Si nos ocupamos ahora de las herencias internacionales, inicialmente, puesto que solamente los españoles de nacionalidad podían ostentar la vecindad civil de una de las CCAA, el Estado español aplicaba la ley nacional a todos los no residentes, sin la posibilidad de beneficiarse de las reducciones autonómicas. La Sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014 declaró evidentemente que dicha actuación vulneraba el principio de no discriminación de ciudadanos comunitarios, y consecuentemente fue modificada la Ley española, entrando en vigor el 1 de enero de 2015 (DF3 de la Ley 26/2014, DA LISD) los nuevos criterios para su aplicación a nivel de la Unión Europea.

Dicha resolución marcó un antes y un después en las sucesiones franco-españolas, principalmente en los casos siguientes:

-el difunto es residente en España y todos sus herederos también, menos uno que reside en Francia (o en otro país de la UE o del EEE). Antes de 2015, todos los herederos se beneficiaban de las reducciones autonómicas menos él, que debía liquidar el impuesto según la ley nacional. Ahora, sin embargo, puede liquidar el impuesto según la ley de la CA donde se encontraba la residencia del difunto.

Por ejemplo: si hubiera fallecido el causante con residencia en Barcelona, y la cuota neta de cada heredero fuera de 100.000 euros, los herederos catalanes no pagarían impuesto (por existir una reducción para los hijos de hasta dicha cantidad), mientras que el hijo con residencia en Francia pagaría casi 10.000 euros de impuesto.

-el difunto es residente en Francia (u otro país de la UE o del EEE). Antes de 2015, todos los herederos debían liquidar el impuesto según la ley española, aunque todos ellos fueran residentes en una CA: ahora, pueden invocar las reducciones de la ley autonómica del lugar donde se encuentren en España la mayor parte de los bienes y derechos de la sucesión o, a falta de bienes, del lugar de residencia del heredero.

Por ejemplo: si el difunto falleció con residencia en Lyon, con bienes inmuebles en Barcelona, y la cuota neta de cada hijo heredero (todos residentes en Cataluña) fuera de 100.000 euros, anteriormente debían pagar una cuota de casi 10.000 euros cada uno, mientas que ahora pueden acogerse a la reducción catalana antes indicada por la totalidad de la base.

En la actualidad, por tanto, se otorga el mismo tratamiento a los residentes en España que a los residentes en otros países de la UE, haciendo la distinción con los que residen en otros países que no formen parte del EEE, incluso si son de nacionalidad española. Siempre, por tanto, el criterio general es el de la residencia del sujeto pasivo del impuesto, el adquirente llamado a la herencia, independientemente de la residencia del difunto (criterio empleado por Francia), e incluso aunque en ocasiones, como veremos, se atienda al lugar de situación de los bienes, siendo entonces indiferente el lugar de residencia del adquirente.

Esta igualdad de los ciudadanos europeos con relación a los españoles supone una novedad de vital importancia en la fiscalidad española, no solamente por razón de la primacía del Derecho comunitario, sino también porque antes mismo de que el Estado español se incorporase a la UE, la Convención bilateral de 1963 firmada con Francia preveía específicamente la obligación de igualdad de trato. Así, a tenor del art. 37 de la Convención, “los súbditos de cada Estado Contratante disfrutarán en el territorio del otro Estado, en lo que se refiere a impuestos sobre herencias o donaciones, de los mismos beneficios que, en atención a la situación y cargas familiares, ostentan los nacionales de este último Estado”.

En todo caso, para las sucesiones anteriores a la resolución del Tribunal de Luxemburgo de 2014, por tratarse precisamente de una violación del Derecho comunitario, los fiscalistas defienden la posibilidad de devolución de las liquidaciones practicadas según la ley española que hayan supuesto un perjuicio a un ciudadano comunitario. Siempre, claro está, si el plazo de prescripción no ha expirado, y en virtud de la primacía del Derecho comunitario frente al nacional, debiendo ceder los principios de seguridad jurídica y no retroactividad del Derecho tributario.

Para terminar con la cuestión, debe tenerse en cuenta que, aunque los residentes en países comunitarios tienen derecho a aplicar las reducciones establecidas por las leyes de las CCAA, la obligación formal, a efectos de presentación y liquidación del impuesto, es frente al Ministerio español de Hacienda, y no en los organismos equivalentes de las CCAA. Por tanto, por lo que se refiere a la territorialidad del impuesto español, visto el criterio general de la residencia del adquirente, tributarán en territorio español:

-todas las adquisiciones por herencia o legado, cuando el heredero o legatario resida en España (por obligación personal). En este caso, el lugar de situación de los bienes carece de importancia, siendo los mecanismos para evitar la doble imposición los del art. 23 de ley española del impuesto. Dicho artículo permite a los sujetos pasivos  deducirse la menor de las cantidades siguientes: a) el montante del impuesto equivalente satisfecho en el extranjero o b) el tipo medio efectivo correspondiente a la parte de los bienes de la sucesión que se encuentren fuera de España.

-las adquisiciones de bienes o derecho situados en España, cualquiera que sea la residencia del adquirente (por obligación real). Aquí acudimos a la Convención bilateral entre Francia y España como mecanismo per se para evitar la doble imposición, que como veremos con posterioridad descansa sobre el concepto de la residencia (como la firmada con Suecia el mismo año), a diferencia de la firmada con Grecia en 1919, que se remite a la nacionalidad.

-seguros de vida, cuando la compañía aseguradora sea española u opere en territorio español.

Exponemos a continuación sintéticamente las distintas fases de la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones siguiendo únicamente la regulación estatal y prescindiendo de las especialidades autonómicas, esto es: la realización del hecho imponible, la determinación de la base imponible a través de la concreción del activo y el pasivo sucesorios, el cálculo de la base liquidable teniendo en cuenta las reducciones aplicables,  la obtención de la cuota tributaria tras la aplicación del tipo y el coeficiente de multiplicación correspondientes y finalmente la obtención de la deuda tributaria una vez restadas, en su caso, las deducciones y bonificaciones correspondientes.

El hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones comprende, de un lado, la adquisición de capitales en virtud de seguros de vida para el caso de fallecimiento y de otro lado la transmisión o adquisición de bienes, obligaciones y derechos por causa de muerte, ya sea en virtud de testamento total o parcial o en virtud de pactos sucesorios (donde estén permitidos) o bien de acuerdo con la Ley.

En cuanto al patrimonio sucesorio, diferenciamos de una parte el activo, que por definición comprende los bienes y derechos de los que el causante era titular en el momento del fallecimiento y el ajuar doméstico, pero además la ley prevé presunciones en virtud de las cuales algunos bienes y derechos serán incluidos en el patrimonio sucesorio. Además, debe tenerse en cuenta las donaciones realizadas por el causante en los cuatro años anteriores a su fallecimiento. Por otra parte encontramos el pasivo, que se refiere a las deudas y a los gastos deducibles.

En cuanto a los bienes y derechos pertenecientes al de cuius, los medios habituales para su identificación son las escrituras de propiedad, la información del Registro de la Propiedad y la base de datos del Catastro Inmobiliario. No obstante, la cuestión más importante es la valoración de esos bienes y derechos al tiempo de fallecer el difunto, mediante la determinación del valor que, en principio, correspondería a dichos bienes y derechos en el tráfico jurídico. En principio, vendrá determinado por la declaración de los interesados, si bien, en la mayoría de los casos, los propios interesados desconocen cómo calcular ese valor. Por otro lado, existen mínimo legales de valoración, que dependen de cada Comunidad Autónoma.

El método más habitual para valorar el patrimonio sucesorio, cuando se trata de un solar o una construcción urbana, es multiplicar el valor catastral por los coeficientes señalados por cada Comunidad Autónoma, mientras que si nos encontramos ante un terreno rústico generalmente habrá que multiplicar la superficie de la parcela por el tipo de cultivo que presenta; todo sin perjuicio de que en ciertas Comunidades Autónomas la valoración será realizada directamente por la propia Administración.

Una vez determinado el valor, se reducen del mismo el valor de aquellos derechos reales que graven directamente los bines y derechos, tales como censos, pensiones, servidumbres y en definitiva cualesquiera cargas inherentes a los bienes y derechos, sin tener en cuenta derechos como la hipoteca, ya que garantizan una obligación personal que será deducida con el resto de las deudas.

En caso de que el patrimonio incluya o genere derechos de usufructo, de uso o de habitación, la ley estatal prevé reglas para su estimación:

-Si el usufructo es temporal añadiremos un dos por ciento por cada año cumplido hasta un máximo del 70% y 35 años.

-Si el usufructo es vitalicio, el punto de partida es el porcentaje del veinticinco por ciento cuando el usufructuario tiene 19 años, y se reducirá este porcentaje en un 1% por cada año por encima de los 19 años hasta un mínimo de 10 por ciento y 79 años. En la práctica, la fórmula para calcular este porcentaje es valor= 89 – edad del usufructuario. Por ejemplo, si el usufructuario tiene 56 años, el porcentaje para calcular el usufructo es del 33%.

-Si el usufructo es temporal y vitalicio, se utilizará el porcentaje más alto entre los dos obtenidos.

-Si el usufructuario es una persona jurídica, se aplican las reglas del usufructo temporal hasta un máximo del 60%.

-Si el usufructo está sometido a condición resolutoria, se aplicarán las reglas del usufructo vitalicio y en caso de que la condición se cumpla, se atenderá a las reglas del usufructo temporal, no sólo para calcular el reembolso al que tiene derecho el usufructuario, sino también el impuesto que corresponde pagar al nudo propietario.

-Si se trata de un usufructo simultáneo o sucesivo se elegirá el porcentaje más alto entre aquel que corresponda a cada usufructuario.

En referencia al valor de los derechos de uso y habitación, se calcularán aplicando el porcentaje del 75% al valor del usufructo, dependiendo de su naturaleza.

Con relación al “ajuar doméstico”, este concepto engloba el mobiliario, vestimentas y efectos personales propiedad del difunto. El valor del ajuar doméstico se calcula aplicando un porcentaje del 3% al valor de los bienes y derechos del difunto menos las cargas deducibles, sin restar las deudas personales. Si el difunto estaba casado, el cónyuge supérstite tiene derecho al ajuar de la vivienda habitual sin que se incluya en el patrimonio sucesorio; este valor equivale al 3% del valor catastral de la vivienda habitual, que será deducido del valor total del ajuar doméstico.

Respecto de las presunciones de propiedad, distinguimos dos grupos:

– El primer grupo comprende los bienes pertenecientes al difunto en el año anterior a su fallecimiento y los bienes adquiridos a título oneroso en usufructo en los tres años anteriores al fallecimiento. En principio estos bienes se presumen parte del patrimonio sucesorio en pleno dominio, pero estas presunciones pueden desvirtuarse si se acredita en primer lugar que el adquirente no es un heredero, legatario, pariente hasta el tercer grado o cónyuge del difunto o de cualquier de los anteriores, y en segundo lugar debe probarse que se ha pagado el precio. Si la presunción no se desvirtúa y se conoce la identidad del adquirente, el bien objeto de la presunción se adicionará a su cuota. Si dicho adquirente es desconocido, el bien se incluirá en el patrimonio sucesorio global.

– El segundo grupo de presunciones abarca los bienes transmitidos por el fallecido a título oneroso cuatro años antes de su muerte con reserva de derechos vitalicios y los valores mobiliarios y efectos de comercio endosados cuya transmisión no haya sido registrada antes del fallecimiento del de cuius. Estos bienes se presumen propiedad plena del difunto cualquiera que sea el adquirente y es posible destruir la presunción si se prueba el pago del precio, si la transmisión de las bienes ha tenido lugar en virtud de un contrato de renta vitalicia suscrito con alguna entidad especializada en esta materia o si se acredita la imposibilidad de registrar la transmisión de los valores y efectos comerciales antes de la muerte del causante. Si la presunción no se desvirtúa y el adquirente es además  un sucesor, se añadirán los bienes transmitidos a su base imponible. En otro caso, el adquirente será considerado como legatario.

Por lo que respecta a la acumulación de donaciones, cuando el beneficiario de una sucesión ha percibido previamente una o varias donaciones en vida del difunto  y en los cuatro años anteriores a su muerte, estas donaciones se consideran una apertura parcial y anticipada de la sucesión del donante. Por lo tanto, la base liquidable correspondiente a la donación se añadirá a la base liquidable del sucesor para calcular el tipo medio efectivo, que se aplicará posteriormente a la base liquidable de la sucesión. Además, si el donatario disfrutó de reducciones en la base imponible, estas reducciones minorarán las reducciones de la sucesión. En cuanto al momento de valoración de los bienes objeto de la acumulación, la mayoría de la doctrina defiende que el cálculo se realice al tiempo del fallecimiento: sin embargo, un sector doctrinal minoritario sostiene que debe utilizarse la valoración hecha al tiempo de la donación.

En relación con el pasivo sucesorio, comprende las deudas y los gastos deducibles. Con respecto a las deudas, es preciso justificarlas, ya sea por decisión judicial, ya sea mediante otro documento público o privado. Además, dichas deudas deben existir en el momento del fallecimiento, salvo los impuestos y las deudas de la Seguridad social, que pueden deducirse aunque las liquidaciones se hallan girado tras la muerte del causante.

En lo que se refiere a los gastos deducibles, se incluyen las facturas por última enfermedad del causante, los gastos funerarios y los gastos derivados de litigios judiciales o arbitrales con origen en la propia sucesión, y a diferencia del Derecho Francés, no existe límite máximo para la deducción de tales facturas, que sí deberán guardar proporción con el patrimonio sucesorio y con las costumbres y usos del lugar de residencia del difunto. Tras determinar al caudal hereditario neto, debe concretarse la base imponible correspondiente a cada sucesor, ya sea atribuyendo bienes específicos como en el caso de los legados, ya sea dividiendo el caudal entre los herederos, comprendiendo, en su caso, los bienes y derechos objeto de presunción y de acumulación.

A continuación, los herederos y legatarios pueden beneficiarse de diferentes reducciones para minorar sus bases imponibles respectivas:

 

En primer lugar, se prevén reducciones en función del parentesco:

-GRUPO I: Se aplicará una reducción mínima de 15.956,87€  € sobre la base imponible de los descendientes en línea recta por consanguinidad menores de 21 años, más una reducción de 3.990,72€ por cada año por debajo de 21, hasta un máximo total de 47.858,59 €. Por ejemplo, un descendiente de 20 años se aplicará una reducción de 19.947,59.

-GRUPO II: Se aplicará una reducción de 15.956,87 € sobre la base imponible de los descendientes por consanguinidad en línea recta de más de 21 o más años, de los ascendientes por consanguinidad o del cónyuge del fallecido.

-GRUPO III: Se aplicará una reducción de 7.993,46 € sobre la base imponible de los ascendientes y descendientes por afinidad, incluso en el caso de que el cónyuge que provocó la afinidad haya fallecido, así como sobre la base imponible de los parientes colaterales de segundo y tercer grado.

-GRUPO IV: No se prevé reducciones en parentescos más allá de los mencionados previamente.

Además se regulan reducciones sobre la base imponible de herederos y legatarios en razón de su condición física o psíquica:

-Una reducción de 47858,59 € si el grado de discapacidad es igual o superior a 33% e inferior a 65%.

-Una reducción de 150253,3 € si el grado de discapacidad es igual o superior y también si dicho grado es inferior pero el sucesor se encuentra en situación de incapacidad declarada judicialmente.

Finalmente, si algunos bienes o derechos han sido objeto de dos o más sucesiones consecutivas en línea directa descendente en un plazo de diez años, se aplicará una reducción correspondiente a la cuota tributaria satisfecha a causa de la sucesión anterior. Debe destacarse, además, que los tres tipos de reducciones son compatibles entre sí.

En cuanto a las reducciones objetivas, en general la ley española prevé una reducción del 95% del valor de los bienes, si bien la mayoría de las CCAA lo aumentan hasta el 99%, suprimiendo también los montantes máximos, como el de 122.606’47 euros para la residencia habitual. Los beneficiarios son, en este último caso, el cónyuge, los ascendientes y descendientes, y los colaterales de más de 65 años que hubieran convivido con el causante los dos últimos años. En caso de empresa familiar, la reducción se establece a favor de los cónyuges y descendientes y, sólo a falta de estos últimos, a favor de los ascendientes o colaterales de tercer grado. En todo caso, siempre con el criterio de 10 años de permanencia en cuanto al bien adquirido que disfruta de la reducción, aunque la mayoría de las CCAA no exigen más que el mantenimiento durante 5 años.

Por lo que respecta a la reducción por vivienda habitual, existe un supuesto especial de fraccionamiento y aplazamiento del impuesto. Además, debe prestarse atención cuando se liquida previamente la comunidad de bienes de la sociedad de gananciales, ya que la reducción se aplica solamente sobre la porción indivisa que se adjudica a la herencia y no sobre la que se atribuye al cónyuge supérstite a causa de la liquidación. Por ejemplo, si la sociedad ganancial está constituida únicamente por un depósito de 100.000 euros y una vivienda habitual de igual valor, lo más beneficioso para el obligado tributario sería atribuir al viudo el depósito bancario y la vivienda al caudal relicto, entrando en juego la reducción sobre la totalidad de su valor. Ello no es posible, sin embargo, en Cataluña, donde la ley prevé en todo caso la posibilidad de aplicar la reducción solamente sobra la mitad del valor de la vivienda.

En todo caso, por lo que respecta al ajuar doméstico del 3%, el TEAC, en resolución de 29 de junio de 2005, determinó su concurrencia incluso en los casos de liquidación del impuesto por obligación real, incluso aunque el fallecido no hubiera tenido su residencia en España. En este ámbito, no debe olvidarse por tanto la posibilidad de deducir del ajuar el 3% del valor catastral de la vivienda habitual.

La ley española prevé también otras reducciones objetivas, como la de la empresa familiar, en ese caso sin ninguna limitación a la reducción, y procedente también cuando se trata de participaciones en el capital. Las mejoras autonómicas en la reducción exigen en tal caso que el domicilio social de la entidad se encuentre en su territorio. Otras reducciones, como las de patrimonio histórico, vienen también contempladas en la ley estatal, mientras que las relativas a explotaciones prioritarias, por ejemplo, se regulan en leyes especiales, como la 19/1995.

En cuanto a la cuota tributaria, en España (como en Francia) el Impuesto sobre Sucesiones es también progresivo, y para alcanzar esa progresividad la ley prevé una tabla (indicada unas líneas más abajo), que es independiente del grado de parentesco. Sin embargo, a diferencia del Derecho francés, en España no se aplican los diferentes tramos de la tabla a los diferentes escalones de la base, y además después de aplicar el tipo impositivo correspondiente, ese resultado debe multiplicarse por un coeficiente que depende del parentesco del sucesor con el causante y del patrimonio de cada sucesor.

 

Base Imponible

Hasta

Cuota íntegra

Euros

Resto Base liquidable

Hasta

Tipo Impositivo

(%)

0,00 7.993,46 7,65
7.993,46 611,50 7.987,45 8,50
15.980,91 1.290,43 7.987,45 9,35
23.968,36 2.037,26 7.987,45 10,20
31.955,81 2.851,98 7.987,45 11,05
39.943,26 3.734,59 7.987,45 11,90
47.930,72 4.685,10 7.987,45 12,75
55.918,17 5.703,50 7.987,45 13,60
63.905,62 6.789,79 7.987,45 14,45
71.893,07 7.943,98 7.987,45 15,30
79.880,52 9.166,06 39.877,15 16,15
119.757,67 15.606,22 39.877,16 18,70
159.634,83 23.063,25 79.754,30 21,25
239.389,13 40.011,04 159.388,41 25,50
398.777,54 80.655,08 398.777,54 29,75
797.555,08 199.291,40 Au-dela 34,00

 

Por lo que se refiere a la tabla, la primera columna indica los diferentes tramos de la escala, la segunda fija el importe correspondiente a cada tramo, la tercera muestra el resto del tramo y cuarta establece el tipo aplicable a dicho exceso. Se elegirá de la primera columna la cifra más próxima por defecto a la base liquidable y se sumará a  la cantidad correspondiente el resultado de multiplicar el resto de la base liquidable por el tipo aplicable. A continuación debe multiplicarse la cifra obtenida por un coeficiente que tiene en cuenta, tanto el parentesco del sucesor con el difunto, como el patrimonio del sucesor antes de la sucesión.

 

Patrimonio antes de la sucesión

 –

Euros

I y II III IV
> 402.678,11 …………………………………… 1,0000 1,5882 2,0000
402.678,11 – 2.007.380,43…… 1,0500 1,6676 2,1000
2.007.380,43 –  4.020.770,98… 1,1000 1,7471 2,2000
Au-dela 4.020.770,98……………………………….. 1,2000 1,9059 2,4000

 

Finalmente, la ley estatal prevé la aplicación de bonificaciones y deducciones:

En primer lugar, una deducción para evitar la doble imposición en materia de impuesto de sucesiones cuando el sucesor está sujeto a dicho impuesto por obligación personal, pero además ha debido satisfacer este impuesto en otros países en los que se sitúan bienes. En segundo lugar, si el difunto residía en los cinco años anteriores a su fallecimiento de Ceuta o Melilla, se prevé una bonificación del 50% que se eleva a 99% si el causahabiente es una pariente del GRUPO I o II de parentesco.

En última instancia, y por lo que respecta a los seguros de vida, para liquidar el Impuesto de Sucesiones, y no el de Renta (como rendimiento de trabajo), es preciso que concurra una doble condición: por un lado, que la persona beneficiaria sea distinta de la asegurada, que suscribió el contrato de seguro de vida o de accidente, y por otro, que no se trate de prestaciones de la seguridad social o planes de pensiones, que quedan excluidos. En cuanto a las primas satisfechas con dinero ganancial, si el beneficiario es el cónyuge supérstite, la base imponible del IS la constituye la mitad del montante percibido. En todo caso, desde el año 2000, la ley española prevé una reducción del 100%, con un máximo de 9.195’49 euros, aplicable una sola vez, cualquiera que sea el número de seguros de los que resulte beneficiario.

Resulta interesante en este ámbito la Consulta a la DGT de 15 de febrero de 2017, sobre una pensión de jubilación concertada por un padre fallecido con residencia en España, en favor de su hija residente en Francia. La ley de tributación depende de la naturaleza de la prestación, puesto que si lo consideramos una adquisición hereditaria, aplicaríamos el art. 34 de la Convención del 63, a cuyo tenor los bienes incorporales de la herencia que no se encuentren invertidos en una empresa comercial, industrial o de otra naturaleza o que no dependan de instalaciones permanentes y estén afectados al ejercicio de una profesión liberal en uno de los Estados contratantes, no se someten a tributación sino en el Estado donde residía el difunto en el momento de fallecer. En nuestro caso, la pensión tributaría, pues, en España.

Sin embargo, la DGT lo considera no una adquisición hereditaria sino un rendimiento de trabajo, en definitiva, una pensión de jubilación, contratada por su cuenta por el padre con una entidad bancaria, y no a consecuencia de un trabajo anterior en el sector público o privado. Por tanto, aplica el art. 22 de la Convención franco española para evitar la doble imposición en materia de Impuesto sobre la Renta, de 10 de octubre de 1995, que desplaza a la de 1963 en esta materia. Dicho artículo prevé la tributación en el Estado de residencia del beneficiario, por tanto, en Francia.

Terminamos con situaciones prácticas que pueden resultan delicadas a efectos de tributación del IS. En primer lugar, las particiones ilegales con exceso de adjudicación, que determinan la liquidación del ITPAJD, pudiendo alcanzar, según la naturaleza del bien que dé lugar al exceso, hasta el 10% (por ejemplo, inmuebles en Cataluña). Si no existiera además ninguna compensación económica por dicho exceso de adjudicación, tributaría como donación.

En cuanto a la renuncia de la herencia, debes distinguirse tres supuestos. El primero, la renuncia pura y simple, que determina únicamente un aumento de la cuota de los demás, si bien, en cuanto al parentesco con el difunto, debe computarse el de la persona que renuncia. La renuncia traslativa, en cambio, realizada a favor de una persona determinada, tributa por IS en la persona que renuncia y por Impuesto de Donaciones en la persona concreta favorecida. Este último tratamiento recibe también la renuncia a la herencia prescrita (transcurridos 4 años y medio desde el fallecimiento del causante), y la renuncia a la cuota de gananciales, salvo que se realice antes de la muerte del cónyuge y en documento público.

 

  1. Francia: Fiscalidad de las Sucesiones.

             Su regulación se encuentra en el Código General de Impuestos (CGI), especialmente en los artículos 750 ter, relativo a la territorialidad del impuesto, el art. 784 (“rappel fiscal”) y 784a (imputación de impuestos satisfechos en el extranjero), así como en los comentarios a la legislación fiscal francesa publicados por la Dirección General de Finanzas Públicas (DGFiP), en particular las siguientes: BOI-ENR-DMTG-10-40-10 (sobre la evaluación de bienes), BOI-ENR-DMTG-10-40-20 (pasivo), BOI-ENR-DMTG-10-50-70 (cálculo del tipo medio) et BOI-ENR-DMTG-10-50-60 (“rappel fiscal” o acumulación de donaciones).

El hecho imponible en Francia comprende todas las transmisiones de bienes con ocasión de la defunción de una persona: por tanto, el llamamiento hereditario legal o testamentario, el legado instituido en testamento o la donación entre esposos a favor del sobreviviente. La fecha de defunción determina el inicio del plazo para la presentación de la declaración, la legislación aplicable, la composición y el valor del patrimonio transmitido.

En cuanto al activo hereditario, el artículo 750ter del CGI determina los bienes a declarar, a los que debemos añadir ciertas presunciones: las civiles (propiedad aparente, teoría de la accesión o la presunción del art. 2276 del Code francés) y las fiscales (arts. 751 y 752 del CGI). El art. 751 del CGI presume que pertenece en plena propiedad al causante, y por tanto que se transmite por sucesión íntegramente al nudo propietario, todos los bienes de los que aquél era titular del usufructo, siendo nudo propietario el heredero. Por tanto, salvo prueba en contrario por el nudo propietario, se presume ficticio el acto que dio lugar al desmembramiento del dominio. Por otro lado, según el art. 752 del mismo Código, todos los títulos y créditos que pertenecían al causante, o por los cuales hubiese percibido cualquier rendimiento o realizado cualquier operación en el último año antes de su fallecimiento, se reputarán parte integrante de la sucesión, salvo prueba en contrario por los herederos.

Por lo que respecta a las reducciones, se dividen entre las que resultan de la condición del difunto (víctima de guerra o actos de terrorismo), de la del heredero (liberalidades consentidas), o de la naturaleza de los bienes transmitidos (patrimonio cultural). La fiscalidad de determinados seguros de vida depende, por su parte, de la fecha de suscripción del contrato (antes o después del 20 de noviembre de 1991) y de la fecha de pago de las primas (antes o después del 13 de octubre de 1998). Por ejemplo, para primas pagadas antes de los 70 años, según un contrato firmado después del 20/11/91, quedaría exento por las pagadas antes de 1998, pero tributaría al 20% por las pagadas a partir de entonces, tras una reducción de 152.500 euros. En cuando a la base imponible, el principio general es el valor real o de mercado de los bienes a fecha de defunción, si bien la ley prevé algunas derogaciones del principio y bases generales de valoración.

En cuanto al pasivo hereditario, el art. 768 CGI prevé la deducción de deudas, siempre bajo la condición de que sean una carga personal del difunto a fecha de su defunción y que existan de forma cierta y se justifiquen. Como especialidad, los gastos funerarios se limitan a 1.500 euros, a diferencia de la ley española, que no establece ninguna limitación, siempre que guarden la debida proporción con la base de la herencia.

Para liquidar el impuesto, el cálculo de los bienes y derechos se efectúa sobre la porción neta de cada beneficiario. Con anterioridad deberá liquidarse, si fuera el caso, la comunidad de bienes del matrimonio, adjudicando a la herencia la mitad indivisa del cónyuge, que formará la masa hereditaria junto con los bienes y derechos propios de éste, y el ajuar doméstico del 5%. Una vez calculado el impuesto, se aplicarán las reducciones, la escala (del 5% hasta 8.072 euros al 45% a partir de 1.805.677 euros en línea recta, 35-45% entre hermanos, 55% en parientes hasta el cuarto grado, o 60% para otros herederos) y, eventualmente, las bonificaciones.

Dentro de las reducciones, encontramos exoneraciones para el cónyuge supérstite o para la pareja instituida en el testamento, reducciones de 100.000 euros para los parientes en línea recta, de 15.932 euros para los hermanos (o una exoneración si son menores de 50 años o incapacitados y han convivido con el difunto los 5 años anteriores a la defunción), de 159.325 euros para los incapacitados (acumulable con otras reducciones), o de 1.594 euros para el resto.

En todo caso, debe tenerse en cuanta, para el cómputo de las reducciones (así como para la escala del tipo impositivo correspondiente cuando es progresivo) lo que la ley francesa conoce como “rappel fiscal”, que podríamos traducir como acumulación, regulado en el art. 784 del CGI. La ley obliga a añadir al valor de los bienes de la sucesión el de los que han sido objeto de donaciones anteriores, salvo que hayan transcurrido más de 15 años.

Por lo que respecta a la territorialidad del impuesto francés, el art. 750 ter del CGI contiene el criterio del domicilio fiscal del difunto, a diferencia de la ley española, que atiende a la residencia fiscal del causahabiente. Si el domicilio fiscal del difunto se encontraba en Francia, tendrá lugar una imposición general por todos los bienes, tanto situados en Francia como en el extranjero, por tanto sobre el patrimonio mundial, cualquiera que sea el país de residencia de su perceptor. En cambio, si el domicilio fiscal del difunto estaba fuera de Francia, la imposición se circunscribe a los bienes sitos en Francia, aunque con la excepción de la imposición general de todos los bienes (cualquiera que sea el lugar de situación) que reciba un heredero que hubiera tenido residencia en Francia durante al menos 6 años dentro de los 10 anteriores a la defunción. Por tanto, poco importa la residencia del difunto si el heredero es residente en Francia en 6 de los 10 años antes de la defunción, pues deberá tributar por el patrimonio mundial.

En consecuencia, los criterios de territorialidad para las sucesiones franco-españolas no están equilibrados o armonizados entre los dos países: en las sucesiones con difunto residente en Francia y heredero residente en España, los dos países querrán liquidar el impuesto por obligación personal y patrimonio mundial; en cambio, en el supuesto inverso (difunto residente en España y heredero residente en Francia, aunque no en 6 de los últimos 10 años), no existirá más que una obligación real de liquidar el impuesto por los bienes sitos en cada uno de los dos Estados. Los criterios de situación de los bienes, al menos, se encuentran unificados en la Convención de 1963. En última instancia, en Francia el impuesto satisfecho en el extranjero no es imputable en el impuesto nacional correspondiente a otros bienes ni tampoco restituible.

 

III. La Convención Bilateral entre Francia y España para evitar la doble imposición en materia de Impuesto sobre Sucesiones (Madrid, 8 de enero de 1963).

            Mientras que Francia cuenta con 36 convenciones bilaterales en esta materia, España no tiene más que 3, firmadas también con Suecia y Grecia. Ya hemos visto que ambos Estados establecen distintos criterios de territorialidad: la residencia del difunto (Francia) y la residencia del heredero (España). En todo caso, precisamente a causa de los criterios de situación de los bienes establecidos en la Convención de 1963, las herencias franco-españolas se liquidan sobre la base de la existencia de dos masas hereditarias (una en cada país), de manera que no existe propiamente doble imposición. La única especialidad, una vez aplicados dichos criterios, sería la necesidad de calcular y aplicar el tipo medio efectivo, haciendo abstracción de la Convención, pues así queda reservado al arbitrio de los Estados firmantes por el art. 36 de la Convención.

El primer concepto importante establecido en la Convención sería el de la residencia de las personas físicas, considerando que se encuentra en el Estado donde se encuentre su vivienda permanente y, en caso de tener varias, donde tenga unos lazos personales y económicos más estrechos (el centro de sus intereses vitales). A falta de vivienda permanente, se atiende en última instancia al criterio de la nacionalidad, o bien a las autoridades competentes de los Estados, que deberán solucionar la cuestión de común acuerdo. En cuanto a las personas jurídicas, si bien no es procedente en el ámbito sucesorio, si se encuentran domiciliadas en ambos Estados, se atenderá al lugar de su constitución.

En cuanto al concepto de establecimiento permanente, designa un lugar fijo de negocios en el que una empresa ejerce toda o parte de su actividad (una sede de dirección, sucursal, oficina, fábrica, taller, u obras de construcción o de montaje cuya duración exceda de doce meses), y siempre resulta relevante el empleo de una persona (no agente independiente), si ejerce habitualmente poderes que le permitan concluir contratos en nombre de la empresa. Las instalaciones para utilización exclusiva de almacenaje, exposición o entrega de mercancías quedan excluidas como establecimiento permanente.

Comenzando con los criterios de situación y tributación, en realidad responden siempre al criterio general del lugar de situación física o jurídica de los bienes, con la sola excepción de los valores mobiliarios, que únicamente tributan en el lugar de residencia del difunto. El art. 30 de la Convención prevé la tributación exclusiva de los bienes inmobiliarios en el Estado en el que se encuentren sitos. En cuanto a los bienes muebles corporales o incorporales e invertidos en una empresa comercial, industrial o de otra naturaleza, se someterán al impuesto, si la empresa posee un establecimiento permanente únicamente en uno de los dos Estados Contratantes, en el mismo, quedando excluidas las inversiones hechas por el causante en otro Estado en forma de valores mobiliarios (acciones, obligaciones) o de participaciones sociales en sociedades de capital. Si la empresa tiene establecimiento permanente en ambos Estados Contratantes, los bienes se someten al impuesto en cada uno y en la medida en que estén afectados. Si dichos bienes, en cambio, dependen de instalaciones permanentes y estén afectados al ejercicio de una profesión liberal en uno de los dos Estados Contratantes, sólo se someterán al impuesto en el Estado en que se encuentren las instalaciones.

Por otro lado, los barcos, aeronaves, automóviles y demás vehículos a motor se someterán a tributación en el Estado de matriculación, y los demás bienes corporales (el ajuar, los enseres, los objetos coleccionables) tributan en el lugar en el que se encuentren el día de la defunción. En cuanto a los bienes incorporales, como las marcas o derechos de propiedad intelectual, se someten a imposición en el Estado en el que se encuentren depositados o registrados, mientras que los demás (especialmente, los valores mobiliarios), sólo tributarán en el Estado de la residencia del difunto. Son objeto de controversia, por su naturaleza, las cuentas bancarias, ya que algunos fiscalistas defienden que se trata de valores mobiliarios, mientras que otros creen que deben tributar en el lugar de situación, en línea con la doctrina más reciente en materia de donaciones. Este último es el criterio oficial seguido por el Bofip (Boletín Oficial de Finanzas Públicas e Impuestos de Francia) y por tanto el que aplicaremos en el caso práctico que sigue al presente comentario.

Por lo que respecta a la deducción de deudas, las correspondientes a los diferentes bienes son deducibles de los mismos, pero si el valor de estos fuera insuficiente, dando lugar a un saldo no cubierto, podrían deducirse del valor de los demás bienes sujetos al impuesto en el mismo Estado. En todo caso, la expresión “prioritariamente”, empleada en las instrucciones del Bofip francés, indica que si los bienes sujetos a impuesto en dicho Estado no son suficientes, cabría la deducción de la deuda no cubierta sobre el valor de bienes sujetos a tributación en el otro Estado.

A cambio, el importante artículo 36 de la Convención, que prevé que “no obstante lo establecido en este Convenio, cada Estado conserva el derecho de calcular el impuesto sobre los bienes hereditarios que le corresponde gravar exclusivamente, según el tipo que habría de aplicarse si se considerase el conjunto de los bienes sometidos a tributación por su legislación interna“. Ello supone, como se demostrará en el caso práctico, que debe aplicarse el tipo medio efectivo (TME) a los bienes sujetos a tributación en el país en cuestión, según los criterios anteriormente expuestos. Sin embargo, la determinación de dicho tipo medio se hará previamente con abstracción de la Convención, sobre la totalidad de los bienes de la herencia, y no solamente sobre los gravables según la misma.

                                                                                                                                 

VERS UNE APPLICATION CONCRÈTE DU RÈGLEMENT UE DU 4 JULLET 2012 SUR LES SUCCESSIONS INTERNATIONALES: ATELIER FRANCO-ESPAGNOL (Lyon, 26 juin 2017). “LA FISCALITÉ DES SUCCESSIONS INTERNATIONALES A L’AUNE DU REGLEMENT UE DU 4 JUILLET 2012”

 

  1. Introduction. Liquidation de l’Impôt sur la Succession en Espagne.

Le Règlement Européen sur les Successions (RES) du 4 juillet 2012 nous oblige aux opérateurs juridiques à assumer des responsabilités en matière de successions du Droit étrangère, sans porter atteinte ou préjudice aux garanties fournies à nos clients. Et cela comprend, bien évidemment, les conséquences fiscales des actes intervenus par nous. On pourrait dire que dans ce cadre, la responsabilité assumée par les notaires européens, par exemple, est inversement proportionnée aux connaissances acquises. Par rapport à la fiscalité, vraiment le RES n’a rien changé, car chacun des Etats membres peut établir ses propres critères de territorialité, sans préjudice des conventions bilatéraux, comme c’est le cas de celle de 1963 entre l’Espagne et la France, visant à éviter la double imposition.

La liquidation de l’Impôt sur la Succession a fait l’objet de controverses dernièrement en Espagne à cause des différences qui existent entre les territoires.  Vraiment, la plupart des questions principales de la fiscalité des successions (les barèmes, les exonérations,…) sont réglées par chacune des Communautés autonomes (CCAA), de la même façon qu’on a des différents lois sur les successions ou sur les régimes économiques matrimoniaux. À cause de cela, la première question qu’on doit nous poser toujours c’est, quelle est la loi fiscale applicable à la succession?

En Espagne on a la Loi 29/1987, et son Règlement 1629/1991, sur les Droits de succession et de donation, qui établit un barème générale pour l’Impôt: mais la plupart des exonérations et réductions, subjectives et objectives, sont comprises dans les lois de chacune des CCAA. Pour cette raison, de la Loi 22/2009 nous intéresse surtout son article 28, lequel établit quand est-ce qu’on peut considérer qu’une personne est résident dans une CCAA: quand il ou elle a passé la plupart des jours  du période impositif dans ce territoire, les cinq ans antérieurs au jour de l’exigibilité de l’Impôt (ça veut dire dans notre cas, le jour du décès). Sauf preuve contraire, il est présumé que c’est le cas quand il ou elle a sa résidence habituelle dans cette CA ou, au défaut de résidence, où se trouve le principal centre de ses intérêts.

Notez que ce concept de résidence n’est pas le même que le concept de résidence en Espagne, réglé para la Loi de l’Impôt sur la Revenue des personnes physiques (article 9), et qui exige le séjour en Espagne plus de 183 jours pendant tout l’année. Il faut tenir compte des absences sporadiques, sauf preuve de la résidence fiscale dans un autre pays (cette preuve est obligatoire si on parle d’un paradis fiscal). Dans le cadre des successions, il faudrait satisfaire cette exigence les 365 jours avant le jour d’exigibilité de l’Impôt: c’est à dire, le jour du décès du défunt. À défaut des critères antérieurs, on considère résident en Espagne celui qui a son centre des intérêts principaux dans cet État (avec la présomption, sauf preuve au contraire, si le conjoint et des enfants mineurs résident en Espagne).

Si on s’occupe maintenant des successions internationaux, au début, car seulement les espagnols pouvaient avoir un “voisinage civil” (vecindad civil) dans les différentes CCAA, l’État espagnol appliquait la loi nationale aux non-résidents, sans la possibilité de se bénéficier des réductions autonomiques. La résolution du Tribunal de Justice de l’UE du 3 septembre 2014 a déclaré bien sûr que ça soit incompatible avec le principe de non-discrimination des citoyens de l’UE, et conséquemment la loi espagnole a été modifié, étant en vigueur depuis le 1er janvier 2015 (DF3 Loi 26/2014, DA LISD) les nouveaux critères pour son application au niveau de l’UE.

Cette résolution a marqué un avant et un après dans les successions franco-espagnoles, principalement dans les cas suivantes:

-le défunt était résident en Espagne et tous les héritiers aussi, sauf un qui était résident en France (ou dans un autre pays de l’UE ou de l’EEE). Avant 2015, tous se bénéficient des réductions autonomiques sauf il, qui devait liquider l’Impôt selon la loi nationale. Maintenant, il a droit à liquider l’Impôt selon la loi de la CCAA où se trouvait la résidence du défunt.

Par Ex: s’il était décédé avec résidence à Barcelona, et l’actif net de chaque ayant droit était 100.000 euros, les fils catalans ne payaient pas d’Impôt (car il existe une exonération de jusqu’à cette quantité), tandis que le fil avec résidence en France payait presque 10.000 euros.

-le défunt était résident dans un pays de l’UE/EEE (France): Avant 2015, tous les héritiers doivent payer conformément à la loi espagnole (même si tous étaient, par ex. catalans); maintenant, ils peuvent invoquer les réductions de la loi de la CCAA où se trouvent en Espagne la plupart des biens et droits de la succession ou, à défaut des biens en Espagne, la CCAA de la résidence de l’héritier.

Par Ex: si le défunt est décédé avec résidence à Lyon avec des biens immeubles à Barcelone, et l’actif net de chaque ayant droit, tous fils résidents à Cataluña, était 100.000 euros, avant ils devaient payer presque 10.000 euros chacun, tandis que maintenant ils peuvent se bénéficier de l’exonération de la CA afin de rien payer.

Maintenant, donc, l’état des choses c’est qu’on donne le même traitement aux résidents en Espagne qu’aux résidents dans l’UE, en faisant la distinction avec les résidents dans des autres pays (mêmes s’ils sont de nationalité espagnole), car toujours le critère général c’est la RÉSIDENCE de l’AYANT DROIT, indépendamment de la résidence du défunt, et même si quelques fois on attend au lieu de situation des biens, même si l’ayant droit n’a pas son résidence en Espagne. Cette égalité des citoyens européens par rapport aux espagnols était une nécessité d’une énorme importance dans le cadre espagnol des successions, pas seulement à cause de la primauté du Droit communautaire, mais parce que, avant même de notre incorporation à l’UE, l’État espagnol avait signé la Convention bilatérale de 1963 avec la France.  L’article 37 de la convention prévoit l’égalité de traitement fiscal, en disant que “les ressortissants de chacun des États contractants bénéficient sur le territoire de l’autre, en ce qui concerne les droits de succession et les droits de donation des mêmes avantages pour situation et charges de famille que les nationaux de ce dernier État”.

En tout cas, pour les successions antérieurs à la Résolution du Tribunal de  Luxembourg  du 3 septembre 2014, car il s’agissait d’une violation du Droit communautaire, les fiscalistes défendent la possibilité de la dévolution des liquidations faites selon la loi espagnole qui ont posé préjudice aux citoyens communautaires. Toujours, bien sûr, si le délai de prescription n’était pas expiré. On peut dire que la primauté du Droit communautaire sur le Droit national est plus importante que la sécurité juridique et le principe de non-rétroactivité.

Pour terminer avec cette question, il faut tenir compte que, même si les résidentes dans des pays de l’UE ou l’EEE avaient droit à appliquer les réductions établies par les lois des CCAA, l’obligation formelle, aux effets de présentation et liquidation de l’Impôt, c’est devant le Ministère espagnol des Finances, et pas dans les organismes équivalents des CCAA.

Donc, par rapport à la territorialité de l’impôt espagnol, une fois on a vu la règle générale (la résidence de l’ayant droit), il faut tenir compte des critères de liquidation de l’Impôt sur la Succession en Espagne:

-toutes les acquisitions par héritage ou par leg, quand l’héritier ou légataire ont leur résidence en Espagne (obligation personnelle). Dans ce cas, le lieu de situation des biens n’a aucune importance, et les mécanismes pour éviter la double imposition sont ceux de la loi espagnole (article 23), que permet aux sujets fiscaux déduire le moins élevé des montants suivants: a) le montant d’Impôt payé à l’étranger, ou bien b) le taux moyen effectif correspondant à la partie des biens de la succession qui se trouvent hors de l’Espagne.

-les acquisitions des biens ou des droits situés en Espagne, quelle que soit la résidence de l’acquirent (obligation réelle). Ici, il faut se référer à la Convention fiscale entre la France et l’Espagne comme mécanisme pour éviter la double imposition, qu’on verra après, laquelle repose sur le concept de la résidence, comme celle que l’État espagnol avait signé avec la Suède le même année, et à différence de celle signé avec la Grèce en 1919, beaucoup plus ancienne, laquelle repose sur la nationalité.

-assurances vie, quand la compagnie d’assurances qui paie est espagnole ou opère dans le territoire espagnol (et le contrat est signé en Espagne).

Dans le but d’exposer synthétiquement  les différentes phases de développement des droits de mutation par décès en Espagne, on analysera uniquement la régulation de l’État qui est représentée, comme on a expliqué au début, par la Loi de 1987 et son Règlement de 1991, indépendamment des lois des CCAA. D’une façon générale, il faut premièrement la réalisation du fait imposable; en deuxième lieu,  on doit calculer la valeur de l’assiette imposable; après l’application des abattements, on obtiendra la base taxable; cette base taxable sera multipliée par le tarif et le coefficient de multiplication applicables; finalement,  pour estimer le montant de l’impôt à payer on appliquera des réductions et déductions qui correspondent.

Le fait imposable de l’impôt sur les successions est l’acquisition des capitaux en cas de décès à cause des contrats d’assurances, d’une part. D’autre part, la transmission de biens, droits et obligations à cause de mort, soit en vertu d’un testament total ou partial (ou en vertu des pactes successoraux, là où ils sont permis), soit selon la loi.

En ce qui concerne le patrimoine successoral, on différencie d’une côté l’actif, qui comprend bien sûr les biens et droits dont le de cujus était propriétaire au temps du décès, et les meubles meublants, mais il y a aussi des présomptions en vertu de lesquelles quelques biens et droits seront inclus au patrimoine successoral et, en addition, on doit tenir en compte certaines donations faites par le défunt les quatre ans avant son décès. D’une autre côté on trouve le passif,  qui fait référence aux dettes et aux frais déductibles.

Quant aux biens et droits appartenant au de cujus, les moyens habituels pour les identifier sont les actes notariales de propriété, le contenu du Registre foncier et la base des données du Cadastre. Toutefois, la question la plus important c’est d‘estimer ces biens et droits au temps du décès du défunt, à travers de la détermination de leur valeur vénale, qui en principe est assise sur une déclaration estimative des redevables (bien que dans la plupart des cas les parties ne sachent pas comment calculer cette valeur vénale) et il faut aussi faire attention aux minimums légaux, qui dépendent de chaque communauté.

La méthode la plus commune pour évaluer le patrimoine successoral, quand il s’agit d’un terrain à bâtir ou d’une construction, c’est de multiplier la valeur cadastrale par les coefficients établis dans les différentes communautés, tandis que, s’il s’agit d’un domaine agricole ou d’un fond rural, généralement on doit multiplier la surface par le type de culture. D’autre part, dans certaines communautés c’est l’Administration qui fait l’estimation directement.

Une fois la valeur vénale a été déterminée, on déduit la valeur des droits réels qui grèvent les biens directement, comme des redevances, des servitudes, des pensions et, en définitive, des charges quelconques qui soient inhérentes aux biens et droits, sans tenir en compte droits comme les hypothèques, lorsqu’ils garantissent une obligation personnelle qui sera déduite avec le reste de dettes.

Dans les cas où le patrimoine successoral comprendrait des usufruits, des droits d’usage et des droits d’habitation, la loi de l’État prévoit des règles pour les estimer:

-Si l’usufruit est temporaire, on compte un deux pour cent par chaque année révolu jusqu’à un maximum du 70% et 35 ans.

-Si l’usufruit est viager, le point de départ est le pourcentage de 70% quand l’usufruitier a 19 ans, et on réduit ce pourcentage un 1 % par chaque an en dessus de 19 ans, jusqu’à minimum du 10% et 79 ans.  Dès point de vue de la pratique, la formule pour calculer le pourcentage est : valeur= 89 – âge de l’usufruitier. Par exemple, si l’usufruitier a 56 ans, le pourcentage pour calculer l’usufruit est 33%.

-Si l’usufruit est temporaire  et viager, on utilise le pourcentage le plus haut entre le deux.

-Si l’usufruitier est une personne morale on applique les règles pour l’usufruit temporaire jusqu’à maximum du 60 %.

-Si l’usufruit est soumis à une condition résolutoire, on applique les règles de l’usufruit viager et dans le cas où la condition se réaliserait, on appliquera les règles de l’usufruit temporaire pour estimer non seulement le redressement à l’usufruitier mais aussi les droits de mutations du nu propriétaire.

-Aux usufruits successifs ou simultanés on choisira le pourcentage le plus haut parmi ceux qui correspondent à chaque usufruitier.

Concernant la valeur des droits d’usage et d’habitation, ils sont estimés en calculant  le 75% sur la valeur de l’usufruit, en dépendant de sa nature.

Par rapport aux «meubles meublants», ce concept englobe le mobilier, les vêtements et les effets personnels propriété du défunt. La valeur des meubles meublants est calculée en appliquant un pourcentage de 3% à la valeur des biens et droits du défunt moins les charges déduibles, sans soustraire les dettes personnelles. Si le défunt était marie, le conjoint survivant a le droit à recevoir les meubles meublants de la résidence habituelle sans leur inclure au patrimoine successoral, et la valeur de ce droit équivaut au 3 pourcent de la valeur cadastrale de la résidence habituelle, lequel sera déduit de la valeur totale des meubles meublants.

Au sujet des présomptions de propriété,  on distingue deux groups :

–  Le premier groupe comprend les biens appartenant au défunt moins d’un an avant décès et les biens acquis à titre onéreux en usufruit moins de trois ans avant décès. En principe, ces biens sont réputés faire partie du patrimoine successoral en pleine propriété,  mais ces présomptions peuvent être écartées, en prouvant en premier lieu que l’acquéreur ou le nu propriétaire n’est pas un héritier, un légataire, un parent jusqu’au troisième degré ou les conjoint du défunt o de tous les antérieurs, et en deuxième lieu il faut prouver que le prix a été payé. Si la présomption ne soit pas détruite et l’acquéreur ou le nu propriétaire est l’une des personnes mentionnés préalablement, on ajoutera les biens et droits à son partie héréditaire. Si l’acquéreur est inconnu, on ajoutera les biens et droits au patrimoine successoral global.

– L’autre groupe de présomptions embrasse les biens transmis par le défunt à titre onéreux quatre ans avant décès avec réserve des droits viagers, et les valeurs mobiliers et effets de commerce endossés et non registrés au temps de la mort du de cujus. Ces biens sont réputés appartenir au défunt en pleine propriété n’importe qu’il soit l’acquéreur, et c’est aussi possible de détruire ces présomptions si on prouve le paiement du prix, si la transmission des biens a eu lieu en vertu des contrats de rente viagère avec des entités spécialisées ou si l’acquéreur peut prouver l’impossibilité d’enregistrer l’endos ou la transmission avant le décès. Si la présomption n’est pas écartée et l’acquéreur est aussi un successeur, on ajoutera les biens transmis à son partie héréditaire. Autrement,  l’acquéreur sera considéré comme un légataire aux effets d l’impôt.

Au sujet de rappel fiscal des donations, quand le bénéficiaire d’une succession a perçu une ou plusieurs donations en vie du défunt dans les quatre ans avant son décès, ces donations sont considérées comme une ouverture partielle et anticipée de la succession du donateur. Donc, la base taxable correspondant à la donation s’ajoutera au base taxable du successeur pour calculer le taux effectif, qu’on appliquera après à la base taxable de la succession. Si le donataire était bénéficié des abattements, ces abattements réduisent les abattements de la succession. Touchant le temps pour l’estimation des biens qui font l’objet de rappel fiscal, la plupart des juristes défend que l’évaluation doive être faite au temps du décès. Pourtant, un secteur doctrinal minoritaire soutient qu’on utilise l’appréciation faite au temps des donations.

Relativement au passif successoral, il comprend les dettes et les frais déductibles. En ce qui concerne les dettes, il faut les justifier soit par décision judiciaire soit par un outre document public ou privé. Aussi, elles doivent exister au moment du décès, exception faite des impôts ou des quantités à payer à la sécurité sociale, qui peuvent être déduites même s’ils sont virés après le décès.

À propos des frais qu’on peut soustraire au patrimoine successoral, ils comprennent les frais médicaux de dernière maladie, les frais d’obsèques et les frais des procès (judiciaire ou d’arbitrage) occasionnées par la succession, et par opposition au Droit Français, ils seront déduits sans limite de quantité. Par contre, ces frais doivent garder de la proportion avec le patrimoine successorale et avec les us et coutumes du lieu de la résidence habituelle. Une fois le net taxable a été déterminé, il faut préciser la partie nette revenant à chaque ayant droit, soit en attribuant des biens spécifiques, dans le cas des legs, soit en divisant le patrimoine successoral parmi les héritiers, y compris, le cas échéant, les biens et droits objets des présomptions et du rappel fiscal des donations dont on a parlé.

Ensuite, les héritiers et légataires peuvent bénéficier des différents abattements pour réduire leur base imposable respective,

Premièrement, on trouve des abattements selon le degré de parenté:

-GROUPE I: un abattement minimum de 15.956,87€  € sur la part des descendants directs qui sont âgés de moins de vingt-et-un ans, plus 3.990,72€ par chaque an en dessous de 21, jusqu’au maximum total de 47.858,59 €. Par exemple, un descendant de 20 ans se bénéficie d’un abattement de 19.947,59.

-GROUPE II: un abattement de 15.956,87 € sur la part des descendants directs qui ont vingt-et-un ou plus ans et sur la part des ascendants et du conjoint.

-GROUPE III: un abattement de 7.993,46 € sur la part des ascendants et des descendants par alliance, même si  celui des époux qui produisait l’affinité est décédé, et sur la part des parents collatéraux au deuxième et troisième degré.

-GROUPE IV : aucun abattement.

Par ailleurs, il y a des abattements sur la partie des héritiers ou légataires en situation de handicap en dépendant du degré de leur handicap:

-Un abattement de 47.858,59 € si le degré est égal ou supérieur à 33% et inférieur à 65%.

-Un abattement de 150.253,3 € si le degré est égal ou supérieur à 65% et aussi si le degré est inférieur mais le successeur est en situation légal d’incapacité en vertu d’une décision judiciaire. Finalement, si quelques biens ou droits font l’objet de deux ou plus successions en ligne directe et descendant dans un délai de dix ans, on peut se bénéficier d’un abattement qui correspond au montant de l’impôt acquitté à cause de la succession antérieur.  Au-delà, il faut tenir en compte que toutes ces trois types des abattements son cumulables.

Par rapport aux exonérations objectives, en général la loi espagnole prévoit une réduction du 95% de la valeur des biens, mais la plupart des lois des CCAA l’augmentent jusqu’au 99%, en supprimant aussi le montant maximal établi par la loi espagnole (par ex. 122.606’47 euros pour la résidence habituelle). Les bénéficiaires sont le conjoint survivant, les ascendants et descendants, et des parents collatéraux de plus de 65 ans qui ont vécu avec le défunt les 2 derniers ans (dans le cas de la résidence habituelle); le conjoint survivant et descendants ou, en défaut d’eux, ascendants et collatéraux de troisième degré (dans le cas de l’entreprise familiale). En tout cas, comme exigence à respecter, il existe un critère de permanence: il faut maintenir l’acquisition pendant 10 ans, si bien la plupart des CCAA n’exigent que 5 ans.

            En ce qui concerne l’exonération de la résidence habituelle, il existe une mesure spéciale d’ajournement et fractionnement de paiement de l’Impôt. D’autre côté, il faut faire attention quand on liquide premièrement la communauté de biens du mariage, car on peut appliquer la réduction seulement sur la portion indivise qu’on attribue à l’héritage, et pas sur celle qu’on attribue au conjoint survivant à cause de la liquidation du mariage. Par ex. si la masse commune du mariage est composée par un dépôt bancaire de 100.000 euros et par un immeuble de cette valeur, la liquidation plus favorable serait d’attribuer l’argent au conjoint survivant et la maison à l’héritage, en se bénéficiant de la réduction du 95%. Ça n’est pas possible à Cataluña, car la loi prévoit que la réduction s’applique en ce cas seulement sur la moitié de la valeur de la maison.

En tout cas, par rapport au forfait mobilier (des meubles meublants), connu en Espagne comme « ajuar doméstico » (traduction littérale : linge de maison), et qui oblige à ajouter le 3% du valeur total des biens à la succession, la résolution des Tribunaux fiscales en Espagne (TEAC) de 29 juin 2005, détermine que ceux qui liquident l’Impôt de Successions à conséquence d’une obligation réelle (limitée aux biens situés en Espagne) doivent ajouter le 3% du valeur de la totalité de la succession à cause du forfait mobilier, même si la personne décédée ne résidait pas en Espagne. Dans ce cadre, il faut tenir compte de la possibilité de réduction du 3% de la valeur cadastrale de la résidence habituelle du montant résultant du calcul général des meubles meublants.

La loi espagnole prévoit aussi d’autres exonérations, comme celle applicable à l’entreprise familiale, sans aucune limitation sur la réduction, et prévue aussi pour les participations au capital. Les améliorations apportées par les CCAA exigent, bien sûr, que le domicile fiscal de l’entreprise se trouve dans leur territoire. D’autres réductions, comme celle du patrimoine historique et culturel, sont prévues dans la loi général, tandis que d’autres, comme celle des exploitations prioritaires, sont réglés par lois particulières, comme celle de la Loi 19/1995.

Quant au montant de l’impôt à payer,  en Espagne (comme en France) l’impôt sur les successions est aussi un impôt progressif, et pour remplir cette progressivité, la loi prévoit  un barème (au-dessous de ces lignes)  qui est indépendant du degré de parenté. Mais, contrairement  au Droit français, on n’applique pas les différents taux des barèmes aux différents tranches corrélatives de la base taxable: puis, après l’application du tarif, ce résultat doit être multiplié par un coefficient qui dépend de la parenté et du patrimoine de chaque successeur.

 

Base d’Imposition

Jusqu’à

Montant de l’Impôt

Euros

Excès Base d’Imposition

Jusqu’à

Taux applicable

(%)

0,00 7.993,46 7,65
7.993,46 611,50 7.987,45 8,50
15.980,91 1.290,43 7.987,45 9,35
23.968,36 2.037,26 7.987,45 10,20
31.955,81 2.851,98 7.987,45 11,05
39.943,26 3.734,59 7.987,45 11,90
47.930,72 4.685,10 7.987,45 12,75
55.918,17 5.703,50 7.987,45 13,60
63.905,62 6.789,79 7.987,45 14,45
71.893,07 7.943,98 7.987,45 15,30
79.880,52 9.166,06 39.877,15 16,15
119.757,67 15.606,22 39.877,16 18,70
159.634,83 23.063,25 79.754,30 21,25
239.389,13 40.011,04 159.388,41 25,50
398.777,54 80.655,08 398.777,54 29,75
797.555,08 199.291,40 Au-dela 34,00

 

En ce qui concerne le barème, la première colonne indique les différentes tranches, la deuxième fixe le montant correspondant à chacune, la troisième montre l’excès de la tranche et la quatrième établit le taux qu’on doit appliquer à cet excès. On choisira parmi tous les chiffres de la première colonne la plus proche (par défaut) à la base taxable, et on additionnera au montant que lui correspond le résultat de multiplier l’excès de la base taxable par le taux applicable. Ensuite, on doit multiplier le chiffre obtenu par un coefficient qui tient en compte, non seulement la parenté du successeur avec le défunt, mais aussi  le patrimoine de ce successeur avant la succession.

 

Patrimoine Avant Succession

 –

Euros

I y II III IV
> 402.678,11 …………………………………… 1,0000 1,5882 2,0000
402.678,11 – 2.007.380,43…… 1,0500 1,6676 2,1000
2.007.380,43 –  4.020.770,98… 1,1000 1,7471 2,2000
Au-delà 4.020.770,98……………………………….. 1,2000 1,9059 2,4000

 

Finalement, la loi de l’État établit des réductions et des déductions applicables. En premier lieu, une réduction pour éviter la double imposition en matière d’impôts sur les successions dans les cas où le successeur est redevable desdits impôts en vertu d’une obligation personnelle, mais il y a aussi des impositions dans les pays où certaines biens sont situés. Dans ce cas, le contribuable peut retrancher de la somme due à l’État Espagnol la moins élevée des deux quantités suivantes: ce qu’il a effectivement payé dans les autres pays ou bien le résultat de multiplier le taux effectif par la valeur vénale des biens situés à l’étranger. En deuxième lieu,  si le défunt avait son résidence habituelle les cinq ans avant son décès en Ceuta ou Melilla, il se bénéfice d’une réduction général de 50%, qui s’élève à 99% si l’ayant-droit est un parent inclus dans les groupes I ou II de parenté selon le barème du tarif applicable, qui comprend les descendants, les ascendants et le conjoint survivant.

Par rapport aux assurances-vie, pour liquider l’Impôt sur la Succession, et pas l’Impôt sur le Revenue (comme des revenus du travail) il faut une double condition: a) que la personne bénéficiaire soit différent de la personne assurée, qui a contracté l’assurance vie ou d’accident et b) qu’il s’agisse pas de prestations de la sécurité   sociale ou régimes de pensions, lesquels sont exclues. Par rapport aux primes versées avec de l’argent de la communauté de biens du mariage, si le bénéficiaire de l’assurance vie est le conjoint survivant, la valeur imposable est la moitié du montant perçu (le régime économique matrimonial légal en Espagne c’est normalement la communauté de biens, sauf Cataluña et Baleares). En tout cas, depuis l’année 2000, la loi espagnole prévoit une réduction du 100%, avec un abattement maximal de 9.195’49 euros, et ayant droit le bénéficiaire une seule fois, quel que soit le numéro d’assurances vie.

C’est intéressant la Consultation publiée par la Direction générale espagnole des Impôts le 15 février 2017 sur une pension de retraite concertée par un père résident en Espagne et décédée, laquelle était remboursée à sa fille, son héritier, résidente en France. En faisant une analyse sur la nature de cette prestation, si on la considère une acquisition héréditaire, on appliquerait l’article 34 de la Convention de 1963 : les biens incorporels de la succession qui ne sont pas investis dans une entreprise ni rattachés à des installations permanentes et affectés à l’exercice d’une profession libérale, ne sont soumis à l’impôt sur les successions que dans l’´État dont le défunt était le résident au moment de son décès. Ici, ça serait l’Espagne.

Mais, si ce n’est pas une acquisition héréditaire, mais une revenue du travail (une pension de retraite, concerté à son avis par le décédé avec une entité bancaire, et pas à conséquence d’un travail au secteur publique ou privé), il faut appliquer l’article 22 de la Convention franco-espagnole pour éviter la double imposition en matière d’Impôts sur la Revenue, de 10 octobre 1995, qui déplaçait la Convention de 1963 dans cette matière. Cet article prévoit que l’Etat compétent pour le paiement des Impôts est celui de la résidence du bénéficiaire, c’est à dire dans notre cas, la France.

            On termine avec quelques conseils pratiques importants. En premier lieu, il faut faire attention car une partition inégale avec des excès d’attribution nous oblige à liquider l’Impôt sur les transmissions patrimoniales et les actes juridiques instrumentaires, et selon la nature du bien qui donne lieu à l’excédent, cet Impôt peut arriver jusqu’au 10% (immeubles à Cataluña, par ex.). S’il n’existe pas une compensation économique pour le partage inégal, on devra liquider l’Impôt sur la Donation.

Par rapport à la renonciation de la succession, il faut distinguer trois situations possibles: a) une renonciation pure et simple, avec une augmentation de la quantité perçue par les autres héritiers, mais par rapport aux liens de parenté avec le causant, il faut prendre ceux du démissionnaire; b) une renonciation translative, en faveur d’un bénéficiaire concret, que donne lieu à l’Impôt de Succession pour le démissionnaire et l’Impôt de Donations pour le bénéficiaire ; et c) une renonciation après le délai de prescription (4 ans et demi après la décès), qui est assimilé fiscalement avec une donation. La loi prévoit aussi cette assimilation fiscale avec une donation en cas de renonciation de la partie indivise du conjoint survivant sur la liquidation de biens de la communauté du mariage, sauf si c’est faite avant le décès et en document publique.

 

  1. La France : Fiscalité des Successions.

Il faut attendre au Code Général des Impôts (CGI), en spéciale aux articles 750 ter (sur la territorialité), 784 (le rappel fiscal), et 784a (imputation des droits acquittés à l’étranger), et aux commentaires de la législation fiscale publiés par la Direction Générale des Finances Publiques (DGFiP), surtout les suivantes : BOI-ENR-DMTG-10-40-10 (sur l’évaluation des biens), BOI-ENR-DMTG-10-40-20 (passif), BOI-ENR-DMTG-10-50-70 (calcul du taux effectif) et BOI-ENR-DMTG-10-50-60 (imputation des impôts acquittés hors de France).

Les mutations imposables en France comprennent toutes les transmissions de biens à l’occasion du décès d’une personne : en particulier, la dévolution légale à l’héritier, la dévolution testamentaire au légataire et la donation au dernier vivant en faveur du conjoint survivant. La date du décès nous donne le point de départ pour le délai du dépôt de la déclaration et détermine la législation applicable, la consistance et la valeur du patrimoine transmis.

Par rapport à l’actif de succession, l’article 750 ter du CGI détermine que les biens à déclarer sont tous, en ajoutant quelques présomptions : les civiles (propriété apparente, théorie de l’accession, ou la présomption de l’article 2276 du code civil) et les fiscaux (articles 751 et 752 du CGI). L’article 751 considère bien réputé appartenir en pleine propriété au défunt (et conséquemment être transmis par succession au nu-propriétaire) les biens qui appartenant en usufruit au défunt et dont le nu-propriétaire est un héritier. En principe, donc, et sauf preuve contraire par le nu-propriétaire, l’acte qui a opéré le démembrement de la propriété est présumé fictif. D’autre côté, selon l’article 752, les titres et toutes autres créances dont le défunt a eu la propriété, ou a perçu les revenus, ou à raison desquels il a effectué une opération quelconque moins d’un an avant de son décès, sont réputés faire partie de la succession, sauf preuve contraire des héritiers.

Les exonérations se divisent entre celles que en découlent de la qualité du défunt (victime de guerre ou d’actes de terrorisme), de la qualité du successeur (libéralités consenties), ou de la nature des biens transmis (patrimoine culturel). La fiscalité de certains contrats d’assurance vie dépend de la date de souscription du contrat (avant ou après le 20/11/91) et de la date de versement des primes (avant ou après le 13/10/98). Par exemple, les primes versées avant 70 ans, et selon un contrat signé à partir du 20/11/91, n’ont pas de taxation pour les primes versées avant 1998, mais se liquident au 20% pour les versées à partir de cette date, après un abattement de 152.500 euros. Par rapport à la valeur imposable, le principe général c’est la valeur vénale des biens au jour du décès, mais la loi prévoit quelques dérogations et bases légales d’évaluation.

En ce qui concerne le passif successoral, l’article 768 CGI prévoit la déduction des dettes, toujours sur la condition de qu’ils sont à la charge personnelle du défunt au jour du décès et qu’ils existent de façon certaine, étant justifiées. Les frais funéraires sont limités à 1500 euros, à différence de la loi espagnole, qui n’établit aucune limitation, s’ils gardent la proportion avec la masse de l’héritage.

Pour la liquidation de l’Impôt, le calcul des droits s’effectue sur la part nette recueillie par chaque ayant droit (dévolution successorale). Avant, il faudra liquider, si c’est le cas, la communauté du mariage et, conséquemment, la succession, avec la moitié du boni de communauté, avec les biens et droits propres du défunt, et en ajoutant le forfait mobilier du 5% (3% en Espagne).  Une fois calculé le montant de l’impôt, on appliquera les abattements, le barème (du 5% jusqu’à 8.072 euros au 45% au-delà de 1.805.677 euros en ligne directe, 35-45% entre frère et sœur, 55% parents jusqu’au 4º degré, ou 60% pour autres héritiers) et, éventuellement, les réductions.

Dans les abattements, on trouve des exonérations pour le conjoint survivant ou le partenaire nommé au testament, montants de 100.000 euros pour les parents en ligne directe, de 15.932 pour les frères et sœurs (ou une exonération s’ils ont moins de 50 ans ou sont infirmes et ils ont leur domiciliation continue avec le défunt pendant les 5 années précédant le décès), de 159.325 pour les handicapés (abattement cumulable), ou 1.594 euros pour la reste.

Pour les abattements et réductions, toujours il faut tenir compte l’spécialité prévue dans l’article 784 du CGI, connue comme le rappel fiscal. La loi oblige à ajouter à la valeur des biens compris dans la déclaration de succession celle des biens qui ont fait l’objet de donations antérieures, à l’exception de celles passées depuis plus de quinze ans, et, lorsqu’il y a lieu à application d’un tarif progressif, avec l’incidence sur les abattements et les tranches du tarif.

En ce qui concerne la territorialité de l’impôt français, l’article 750 ter du CGI contient le critère du domicile fiscal du défunt (à différence de la loi espagnole, laquelle attend à la résidence fiscale de l’ayant-droit). Si le domicile fiscale du défunt se trouvait en France, ça donne lieu à une imposition générale de tous les biens situés en France ou à l’étranger (imposition des héritiers sur le patrimoine mondial, quel que soit leur pays de domiciliation). Tandis que, si le domicile était situé hors de France, l’imposition est limitée aux biens situés en France, mais avec l’exception de l’imposition générale de tous les biens situés en France ou à l’étranger et reçus par l’héritier domicilié en France au jour du décès et qui l’a été pendant au moins 6 ans au cours des 10 dernières années. Donc, peu importe le pays du domicile du défunt lorsque l’héritier est domicilié en France depuis 6 ans au cours des 10 dernières: c’est toujours imposable sur le patrimoine mondial.

Conséquemment, les critères de territorialité pour les successions franco-espagnoles ne sont pas équilibrés ou harmonisés, car dans les successions avec un défunt résident en France et un héritier résident en Espagne, les deux pays veulent liquider l’impôt sur le patrimoine mondial; tandis que dans le cas inverse (défunt résident en Espagne, et héritier résident en France moins de 6 ans dans les 10 dernières), il n’existe qu’un obligation réelle de liquider l’impôt pour des biens situés dans chacun des deux (les critères de situation sont les prévues dans la Convention de 1963). Dernièrement, en France l’impôt acquitté à l’étranger n’est pas imputable sur l’impôt français afférent aux autres biens et n’est en aucun cas restituable.

                                                                                                                                 

III. La convention fiscale entre la France et l’Espagne pour éviter le double imposition en matière de successions (Madrid, 8 janvier 1963).                                                                   

Tandis que la France a signé 36 Conventions bilatéraux, l’Espagne n’a que 3 en total. On a vu que les deux pays établissent des différents critères de territorialité: la résidence du défunt en France, par rapport à la résidence de l’ayant droit en Espagne. En tout cas, précisément à cause des critères de situation des biens prévus à la Convention de 1963, les héritages franco-espagnols donnent lieu à l’existence de deux masses successorales (une à chaque pays), de façon qu’aucune double imposition n’existe. La seule spécialité, une fois appliqués ceux critères, c’est le calcul de le taux moyen effectif, en faisant abstraction de la Convention, réservé aux États contractants en vertu de l’article 36 de la même.

Deux concepts importants sont la résidence des personnes physiques et l’établissement stable. Pour le premier, quand une personne physique est domiciliée dans les deux Etats, on attend au foyer d’habitation permanent (FHP) et, en cas de pluralité de FHP, on le considère domiciliée dans l’Etat dans lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux). À défaut de séjour habituel, on attend dernièrement à la nationalité, on bien aux autorités compétentes  des Etats, lesquels devront trancher la question d’un commun accord. Pour les personnes autres qu’une personne physique (les personnes morales), domiciliées dans les deux Etats, on les considère domiciliées dans l’Etat où elle a été constituée.

Pour l’établissement stable, on attend au lieu d’affaires où une entreprise exerce tout ou partie de son activité (siège de direction, succursale, bureau, usine, atelier, chantiers de construction et de montage si leur durée dépasse douze mois,..), et toujours l’utilisation d’un agent est un signe caractéristique d’un établissement stable s’il est investi du pouvoir de conclure des contrats. Les installations aux fins de stockage, d’exposition ou de livraison de marchandises sont exclues comme établissement stable.

En commençant avec les critères de situation et d’imposition, ceux répondent toujours au critère général du lieu de situation physique ou juridique des biens, avec la seule exception des valeurs mobilières, lesquels sont taxables au lieu de résidence du défunt. L’article 30 de la Convention prévoit une taxation exclusive des biens immobiliers au profit de l’État où ils sont situés. Quand on parle des biens meubles corporels ou incorporels investis dans une entreprise, si celle ne possède un établissement stable que dans l’un des deux Etats, les biens ne sont soumis à l’impôt que dans cet état, même si elles ont une assiette matérielle ou fictive dans l’autre état (valeurs mobilières de l’autre Etat par exemple). Autrement, si l’entreprise a un établissement stable dans chacun des deux Etats, les biens sont soumis à l’impôt dans chaque État possédant un établissement stable. Si les meubles sont rattachés à des installations permanentes et affectés à l’exercice d’une profession libérale, la taxation exclusive correspond à l’état où se trouvent les installations.

Les bateaux, aéronefs, automobiles et autres véhicules à moteur, sont imposables dans l’Etat où ils ont été immatriculés, et les autres biens meubles corporels (les meubles meublants, le linge, les objets ménagers, les objets et collections d’art) sont imposables dans l’Etat où ils se trouvent au jour du décès. Par rapport aux biens incorporels, les brevets, marques, et droits de propriété sont imposables dans l’Etat dans lequel ils ont été déposés, tandis que les autres biens incorporels ne sont imposables que dans l’Etat de résidence du défunt (notamment, les valeurs mobiliers). Le point plus discuté c’est par rapport à la nature des comptes bancaires: quelques auteurs défendent qu’il s’agisse des valeurs mobilières, pourtant taxables dans l’État de la résidence du défunt, tandis que d’autres considèrent que le numéraire doit être taxé au lieu de situation de la compte bancaire, en ligne avec le critère suivi aux donations. Ce dernier est le critère officiel selon le Bofip (Bulletin Officiel des Finances Publiques-Impôts), et on l’appliquera dans le cas pratique.

En ce qui concerne la déduction des dettes, les afférents aux différents biens sont déductibles de la valeur de ces biens. Mais, si la valeur du bien est insuffisante, et il existe une solde du passif non couvert, il est déduit par priorité de la valeur des autres biens soumis à l’impôt dans le même état. En tout cas, le mot “en priorité”, utilisé par le Bofip, nous indique que, si les biens soumis à l’impôt dans le même état ne sont pas suffisants, on pourrait déduire le passif non couvert de la valeur des biens taxables à l’autre.

En échange, l’important article 36 de la Convention, qui prévoit : « Nonobstant les dispositions de la présente Convention, chaque Etat conserve le droit de calculer l’impôt sur les biens héréditaires qui sont réservés à son imposition exclusive d’après le taux qui serait applicable s’il était tenu compte de l’ensemble des biens qui seraient imposables d’après sa législation interne ». Cela veut dire, comme on verra dans le cas pratique, qu’il faut appliquer le taux moyen effectif (TME) aux biens liquidables dans le pays en question, selon les critères qu’on vient d’expliquer. Néanmoins, la détermination du taux moyen est effectuée en faisant abstraction de la convention, sur la totalité des biens de la succession, et pas seulement sur les taxables selon la même.

     

 

CAS PRATIQUE FR-ESP/ CASO PRÁCTICO FR-ESP

Décès le 5 mars 2017 de M. François BERARD,  divorcé, 83 ans./ Fallecimiento el 5 de marzo de 2017, D. François BERARD, divorciado, 83 años.

Domicile/Domicilio :

  • 1ère hypothèse/hipótesis : 8, rue Saint-Jean à LYON (F)
  • 2è hypothèse/hipótesis : 8, calle San Juan en Barcelona (E)

laissant pour seuls héritiers/dejando herederos :

  • sa fille/hija Marie, célibataire/soltera, 59 ans/años, domiciliée en France de manière continue depuis 2002/domiciliada en Francia desde 2002
  • et son fils/hijo Adrien, marié/casado, 56 ans/años, domicilié en Espagne (Barcelona) depuis 2014/domiciliado en Barcelona desde 2014

 

Adrien a bénéficié de la part de son père d’une donation hors part successorale le 20 juin 2011 d’une somme d’argent d’un montant de 200 000 € (art. 790 G du CGI appliqué)/Adrian recibió en vida de su padre una donación de 200 000 € el 20 de junio de 2011, dando lugar a la aplicación del art. 790 del CGI francés.

Aucune importance en Espagne, car l’article 30.2 de la Loi espagnole sur l’Impôt de Successions prévoit l’agrégation du don à l’héritage quand le délai entre les deux est inférieur à 4 ans. / Dicha donación carece de trascendencia en España, puesto que el art. 30.2 de la LIS prevé la acumulación de la donación a la herencia cuando han transcurrido menos de 4 años entre ambas.

ACTIF SUCCESSORAL/ACTIVO DE LA HERENCIA

Sis en France/Sitos en Francia

  • Solde compte bancaire BNP LYON (F)/ saldo cuenta bancaria : 43 000 €
  • Assurance-vie (contrat souscrit en 2008 ; prime unique de 155 000 € versée en 2008) BNP LYON (F) : capital du 174 000 € (au bénéfice de Marie)/ seguro de vida en beneficio de la hija Marie
  • Un immeuble d’habitation LYON (F), y compris les meubles meublants/bien inmueble : 640 000 €
  • 2 500 actions/acciones TOTAL (F) ; 48 € / ACTION : 120 000 €
  • Véhicule Peugeot 3008, immatricule AC 845 GD : 16 500 €
  • Autres biens meubles corporels/otros bienes muebles corporales : 90 000 €

 

 

Sis en Espagne/Sitos en España

  • Solde compte bancaire/saldo cuenta bancaria : 232 000 €
  • 11 500 actions/acciones INDITEX ; 36,96 € l’action: 425 000 €
  • Immeuble/inmueble d’habitation (y compris les meubles meublants) : 830 000 €
  • Autres biens meubles corporels/otros bienes muebles corporales : 130 000 €
  • Bateau/Barco Majoche Flyer 650 Open, immatriculé à/inmatriculado en Valencia, AC W00090 : 22 000 €

 

PASSIF SUCCESSORAL/PASIVO DE LA HERENCIA

  • Frais d’obsèques/gastos de entierro : 6 500 €
  • Solde emprunt immeuble espagnol/saldo préstamo con garantía real sobre inmueble sito en España : 80 000 €

 

PRECISIONS/PRECISIONES

Taxation/fiscalidad de la donation/donación du 20 juin 2011

200 000 – 31 865 (art. 790 G du CGI) = 168 135

Abattement (art. 779-I du CGI)            – 159 325

Taxable                                                      8 810

Droits dus : 8 072 x 5 % = 404

738 x 10 % =   74

478 €

DEFUNT DOMICILIE A LYON (FR)/DIFUNTO DOMICILIADO EN LYON

1 – ADRIEN (domicilié/domiciliado en Espagne)

A– Calcul de l’impôt exigible en France calculée sur la part nette recueillie par chaque ayant droit/calculamos el impuesto exigible según la cuota neta hereditaria de cada heredero

Taux effectif moyen/tipo medio efectivo (TEM/TME)

La détermination du taux moyen (ou « taux effectif ») est effectuée en faisant abstraction de la convention./ Se determina haciendo abstracción de la Convención

Application de l’article 750 ter du CGI : le défunt a son domicile fiscal en France è Taux calculé sur les biens sis en France et hors de France. / En aplicación del ar. 750 ter del CGI, puesto que el difunto tenía su último domicilio en Francia, debe calcularse sobre los bienes sitos en Francia y fuera de Francia

Actif lui revenant/ Activo :

BIENS SIS EN FRANCE

  • Compte bancaire : 43 000 €
  • Immeuble : 640 000 €
  • Actions TOTAL : 120 000 €
  • Voiture :                                                                     16 500 €
  • Meubles : 90 000 €

909 500 €

  • Forfait 5 % +   45 745 €

954 975 €

BIENS SIS EN ESPAGNE

  • Compte bancaire :                232 000 €
  • Actions :                                                                     425 000 €
  • Immeuble : 750 000 € (valeur nette)
  • Meubles :                                      130 000 €
  • Bateau Beneteau : 22 000 €

1 559 000 €

2 513 975 – 1 500 (frais funéraires) = 2 512 475 / 2 = 1 256 237

Application du rappel fiscal (art. 784 du CGI) : En France, l’héritier en ligne directe a droit à un abattement de 100 000 euros, mais tous les 10 ans. Ici, il a utilisé un abattement de 159 325 euros lors de la donation de 20 juin 2011. Donc,  le décès étant du 5 mars 2017 (moins de 10 ans après), il ne disposait plus d’abattement lors du décès, de la même manière qu’il avait utilisé toute la tranche à 5% et une partie de la tranche à 10% lors de la donation.

Aplicación del « rappel fiscal » (art. 784 del CGI): En Francia, el heredero en línea directa tiene derecho a una reducción de 100 000 euros, pero cada 10 años. Aquí, ya utilizó una reducción de 159 325 euros en la donación de 2011. Por ello, siendo la muerte del causante en 2017 (menos de 10 años después), ya no dispone de reducción alguna, del mismo modo que ya se agotó el montante de la escala que tributaba al 5% y parte de la que tributaba al 10% con la donación.

  • Abattement applicable (art. 777 du CGI) :         100 000
  • Abattement appliqué (donation du 20 juin 2011 ; < 15 ans) – 159 325
  • Abattement disponible                           0    è   TAXABLE 1 256 237

Tranche à 5 % : épuisée/agotada por el “rappel fiscal”

Tranche à 10 % disponible : (12 109 – 8 810) = 3 299 x 10 % =                  330

Tranche à 15 % : (15 932 – 12 109) x 15 % = 3 823 x 15 % =                       573

Tranche à 20 % : (552 324 – 15 932) = 536 392 x 20 % =                     107 278

Tranche à 30 % : (902 838 – 552 324) = 350 514 x 30 % =                   105 154

Tranche à 40 % : (1 296 237 – 894 028) = 402 209 x 40 % =                144 884

358 219 €

Taux effectif moyen/TME : 358 219 / 1 256 237 = 28,51 %

Impôt exigible en France/impuesto exigible en Francia

BIENS SIS EN France

  • Actif 954 975 €
  • Frais funéraires                                        –      1 500 €

953 475 €

BIENS SIS EN ESPAGNE

  • Actions INDITEX :                                                     425 000 €

425 000 €

NB : compte bancaire, immeuble d’habitation, meubles et bateau sis en Espagne è Taxation en Espagne / la cuenta bancaria, el inmuebles, muebles y barco sitos en España tributan en España, aplicando los criterios de la Convención de 1963. No así las acciones, que como valor mobiliario tributan en el Estado de residencia del difunto.

953 475 + 425 000 = 1 378 475 / 2 = 689 237 x 28,51 % (TEM/TME) = 196 501 €

  1. B) – Impôt acquitté en Espagne (Adrien)/Impuesto pagado en España

Application de l’article 6 de la loi sur IS : l’ayant droit à son domicile fiscal en Espagne è Taux calculé sur les biens sis en Espagne et hors de l’Espagne. OBLIGATION PERSONNELLE / Aplicación del art. 6 de la LIS: el heredero tiene su domicilio fiscal en España, por tanto debe tributar por obligación personal, por todos los bienes sitos en España y fuera de España

Taux effectif moyen

La détermination du taux moyen (ou « taux effectif ») est effectuée en faisant abstraction de la convention/ Haciendo abstracción de la Convención, calculamos el TME:

Actif lui revenant / Activo:

BIENS SIS EN FRANCE

  • Compte bancaire : 43 000 €
  • Immeuble : 640 000 €
  • Actions TOTAL : 120 000 €
  • Voiture :                                                                     16 500 €
  • Meubles : 90 000 €

909 500 €

BIENS SIS EN ESPAGNE

  • Compte bancaire :    232 000 €
  • Actions : 425 000 €
  • Immeuble :             750 000 € (valeur nette/neto)
  • Meubles : 130 000 €
  • Bateau :                  22 000 €

1 559 000 €

Forfait 3% (sur la totalité de la succession, car l’article 15 ne fait distinction): 74 055 / Ajuar doméstico del 3% sobre todo el caudal relicto, ya que el art. 15 de la LIS no hace distinción.

Total: 2 542 555 – 6 500 euros  (frais funéraires, article 14 sans limite/gastos funerarios deducibles sin límite, mientras guarden la debida proporción) = 2 536 055 euros / 2 =    1 268 028 euros

  • Abattement applicable/ reducción (loi Cataluña) :                           100 000
  • è   TAXABLE 1 168 028 euros

Base liquidable (jusqu’à 600 000, quantité 38.000, la reste au 9%): total 89 122 euros/ Base liquidable (hasta 600 000, cuota de 38.000, el resto al 9%): total 89 122 euros

Taux effectif moyen/TME : 89 122 / 1 168 028= 7,63 %

Impôt exigible en Espagne, selon la Convention de 1963/ Impuesto exigible en España, según la Convención

BIENS SIS en France

Rien (actions: État de résidence du défunt, la France): Tous taxables en France / Ninguno de los bienes sitos en Francia tributa en España, ni siquiera las acciones sitas tanto en Francia como en España, puesto que tributan en el Estado de residencia del difunto

BIENS SIS EN Espagne

Tous, sauf las actions de INDITEX (État de résidence du défunt, la France)/ Todos salvo las acciones, por lo antes expuesto:

1 134 000 (plus forfait/más ajuar 3%, 34 020) (-6 500 frais/gastos): 1 161 520 euros / 2 : 580 760

– On prend pas en compte ici l’abattement  de 100 000, car il est considéré comme un élément du tarif/ No se tiene en cuenta la reducción por parentesco, puesto que se considera un elemento del tipo.

580 760 euros (7,63% TEM/TME): 44 313  euros

Réduction/Bonificación art. 58 bis Loi Cataluña: 92’22%: 3 448 à payer/a pagar

RECAPITULATIF ADRIEN: (F) 196 501 EUROS + (E) 3 448 EUROS = 199 949 €

 

2 – MARIE (domiciliée à/domiciliada en Francia)

A– Calcul de l’impôt exigible en France calculée sur la part nette recueillie par chaque ayant droit/ calculamos el impuesto exigible según la cuota neta hereditaria de cada heredero

Taux effectif moyen/tipo medio efectivo (TEM/TME)

La détermination du taux moyen (ou « taux effectif ») est effectuée en faisant abstraction de la convention / Se determina haciendo abstracción de la Convención

Application de l’article 750 ter du CGI : le défunt a son domicile fiscal en France è Taux calculé sur les biens sis en France et hors de France. / En aplicación del ar. 750 ter del CGI, puesto que el difunto tenía su último domicilio en Francia, debe calcularse sobre los bienes sitos en Francia y fuera de Francia

Actif lui revenant/ Activo :  1 256 237

Assurance-vie/ Seguro de vida (art. 757 B du CGI) : 155 000 – 30 500 =                                                          +    124 500                                                                                                                                                   1 380 737

NB : l’assurance-vie n’est pas comprise dans la base de calcul du forfait mobilier (RM LE NAY, n° 19 399, 19/08/2008) / no se tiene en cuenta para el cálculo del ajuar

Actif/activo brut : 1 380 737 – abattement/reducción 100 000 = 1 280 737

Impôt/Impuesto exigible : 1 280 737 x 40 % = 512 295 – 147 322 = 364 973 €

Taux effectif moyen : 364 973 / 1 380 737 = 26,43 %

Impôt exigible en France

689 237 + 124 500 = 813 737 x 26,43 % = 215 071 €

B – Impôt acquitté en Espagne/ Impuesto exigible en España:

Application de l’article 7 de la loi sur IS: l’ayant droit a son domicile fiscal en France è Cotisation calculée sur les seuls biens sis en Espagne: OBLIGATION RÉELLE/ Aplicación del art. 7 de la LIS: el heredero tiene su domicilio fiscal en Francia, su cotización de calcula únicamente sobre los bienes sitos en España (Obligación real)

– Taux effectif moyen (en faisant abstraction de la convention)/ TME:

BIENS SIS EN Espagne (tous 1 559 000) plus le forfait du 3%: 1 605 770 / 2 : 802 885 euros actif / Todos los bienes sitos en España, añadiendo el ajuar y dividiendo entre los 2 herederos

Abattement: loi Cataluña 100 000, car c’est la CA où se trouve la plupart de la valeur des biens de la succession (art. 20.4 LIS) : 702 885 euros taxable / Se aplican las reducciones de la Ley catalana, puesto que es la CA donde se encuentran la mayor parte de los bienes de la sucesión.

Impôt/Impuesto: 47 260 euros / 702 885 : 6,72% T.E.M.

Impôt exigible en Espagne: Tous les biens sauf les actions (État résidence du défunt) et plus forfait 3% / Tributan en España todos los bienes salvo las acciones de INDITEX, añadiendo el 3% de ajuar

1 168 020 / 2: 584 010 (sans l’abbatement/ sin la reducción de 100 000 euros) (6,72%): 39 245′ 50 euros

Réduction/Bonificación art. 58 bis Loi Cataluña: 92’16%: 3 076’50 à payer/a pagar

L’assurance vie n’est pas taxable en Espagne/ No tributa en España el seguro de vida

RECAPITULATIF MARIE: (F) 215 071 EUROS + (E) 3 076 EUROS = 218 147€

 

DEFUNT DOMICILIE EN ESPAGNE/DIFUNTO CON DOMICILIO EN ESPAÑA

1 – ADRIEN (domicilié/domiciliado en Espagne)

A- Impôt exigible en Espagne

Application de l’article 6 de la loi sur IS : l’ayant droit a son domicile fiscal en Espagne è Taux calculé sur les biens sis en Espagne et hors de l’Espagne. OBLIGATION PERSONELLE / Según el art. 6 de la LIS, puesto que el heredero reside en España, tributa por obligación personal, por todos los bienes sitos en España y fuera de España.

Taux effectif moyen/TME

Actif/ activo lui revenant :

BIENS SIS EN FRANCE

  • Compte bancaire : 43 000 €
  • Immeuble : 640 000 €
  • Actions TOTAL : 120 000 €
  • Voiture :                                                                     16 500 €
  • Meubles : 90 000 €

909 500 €

BIENS SIS EN ESPAGNE

  • Compte bancaire : 232 000 €
  • Actions : 425 000 €
  • Immeuble :            750 000 € (valeur nette)
  • Meubles : 130 000 €
  • Bateau Beneteau : 22 000 €

1 559 000 €

Forfait/Ajuar 3%

Total: 2 542 555 – 6 500 euros  (frais funéraires/ gastos de entierro) = 2 536 055 euros / 2 = 1 268 028 euros

  • Abattement applicable (loi Cataluña)/Réduccion parentesco: 100 000
  • Abattement 250 000 (Habitation habituelle, art. 17 Loi Cataluña)/Reducción vivienda habitual, individual para cada hijo
  • è   TAXABLE 918 028 euros

Base liquidable (jusqu’à 600 000, quantité 38.000, la reste au 9%): total 66 623 euros

Taux effectif moyen/TME 66 623 / 918 028= 7,26 %

 

Impôt/Impuesto exigible en Espagne, selon la Convention de 1963:

 

BIENS SIS en France

Seulement les actions 120 000 euros: État de résidence du défunt, l’Espagne

Tous les autres sont taxables en France

Solamente sobre las acciones (Estado de residencia del difunto). El resto tributan en Francia

BIENS SIS EN Espagne

Tous/Todos

Actif net: 1 679 000 (plus forfeit/ajuar 3%, moins frais/menos gastos 6 500): 1 722 870 / 2: 861 435

– Sans Abattements/sin reducciones: 861 435 euros (7,26 %): 62 540 euros

 

Article 58 bis Loi de Cataluña: Réduction/Bonificación du 86’95%: 8 161 à payer/a pagar

 

B – Impôt exigible en France

Calcul du taux effectif moyen

La détermination du taux moyen (ou « taux effectif ») est effectuée en faisant abstraction de la convention / Determinación del TME haciendo abstracción de la Convención

Application de l’article 750 ter du CGI : le défunt n’a pas son domicile fiscal en France + héritier domicilié hors de France è Cotisation calculée sur les seuls biens sis en France (matériellement ou juridiquement) / Según el art. 750 ter del CGI, el difunto no tiene su domicilio fiscal en Francia y el heredero tampoco, por tanto sólo se cotizará por los bienes sitos en Francia material o jurídicamente

BIENS SIS EN FRANCE

  • Compte bancaire : 43 000 €
  • Immeuble :                              640 000 €
  • Actions TOTAL : 120 000 €
  • Voiture : 16 500 €
  • Meubles :                               90 000 €

909 500 €

  • Forfait 5 % +   45 745 €

954 975 €

 

Actif lui revenant/cuota hereditaria :                                   954 975 / 2 =                                                                    477 487

Application du rappel fiscal (art. 784 du CGI) :

  • Abattement applicable (art. 777 du CGI) : 100 000
  • Abattement appliqué (donation du 20 juin 2011 ; < 15 ans) – 159 325
  • Abattement disponible                        0    è   TAXABLE : 477 487

 

  • Tranche à 5 % : épuisée/agotada
  • Tranche à 10 % disponible : (12 109 – 8 810) = 3 299 x 10 % = 330
  • Tranche à 15 % : (15 932 – 12 109) x 15 % = 3 823 x 15 % = 573
  • Tranche à 20 % : 470 365 x 20 % = 94 073

Soit : 94 976 €

Taux effectif moyen/TME : 94 976 / 477 487 = 19,89 %

Impôt exigible en France

  • Compte bancaire : 43 000 €
  • Immeuble : 640 000 €
  • Voiture :    16 500 €
  • Meubles : 90 000 €

789 500 € / 2 = 394 750 €

 

Soit, 394 750 x 19,90 % = 78 555 €

RECAPITULATIF ADRIEN: (F) 78 516 EUROS + (E) 8 161 EUROS = 208 702 €

1 – MARIE (domiciliée/domiciliada en Francia)

A – Impôt exigible en Espagne

Application de l’article 7 de la loi sur IS : l’ayant droit a son domicile fiscal en France è Cotisation calculée sur les seuls biens sis en Espagne: OBLIGATION RÉELLE / Según el art. 7 de la LIS, el causahabiente tiene domicilio fiscal en Francia, por tanto sólo tributa por los bienes sitos en España : OBLIGACIÓN REAL

– Taux effectif moyen (en faisant abstraction de la convention) / TME

BIENS SIS/sitos EN Espagne (tous/todos 1 559 000) plus le forfait du 3%/más ajuar, moins frais/menos gastos 6500 / 2: 799 635 euros

Abattement/Reducción : loi Cataluña 100 000, car c’est la CA où se trouve le domicile du défunt (art. 20.4 LIS)/ se aplica la ley catalana, por ser la CA donde se encontraba la residencia del difunto: 702 885 euros taxable

Abattement/Reducción : loi Cataluña 250 000 (habitation habituelle/vivienda habitual, art. 17 Loi Cataluña)

449 635 euros taxables

Impôt/ Impuesto : 27 475 euros / 449 635 : 6,11% T.E.M.

Impôt exigible en Espagne: Selon la Convention de 1963 / Impuesto exigible en España, según la Convención de 1963.

BIENS SIS/ sitos en France

Seulement les actions 120 000 euros: État de résidence du défunt, l’Espagne. Tous les autres sont taxables en France. Solamente las acciones, pues tributan en el Estado de residencia del difunto.

BIENS SIS EN Espagne

Tous/ Todos

Actif net: 1 679 000 (plus forfeit 3%, moins frais 6 500): 1 722 870 / 2: 861 435

– Sans Abattement/ Sin reducción100 000: 861 435 euros (6,11%): 52 634 euros

Art 58 bis Loi Cataluña, Réduction/Bonificación 86’95%: 6 869 à payer/a pagar

L’assurance vie n’est pas taxable en Espagne/ El seguro de vida no tributa en España

B – Impôt exigible en France

Application de l’article 750 ter du CGI: le défunt n’a pas son domicile fiscal en France + héritier domicilié en France pendant au moins 6 ans au cours des 10 dernières années è Cotisation calculée sur les biens sis en France et hors de France / Según el art. 750 ter del CGI, el difunto no tenía domicilio fiscal en Francia, pero el heredero sí había tenido residencia en dicho país, al menos en 6 de los últimos 10 años.

è Taux moyen identique à celui de l’hypothèse envisageant la résidence du défunt en France / TME idéntico al de la hipótesis anterior (causante residente en Francia)

Taux effectif moyen / TME : 364 973 / 1 380 737 = 26,43 %

Impôt exigible en France : 394 750 + 124 500 = 519 250 x 26,43 % = 137 238 €

RECAPITULATIF MARIE: (F) 137 238 EUROS + (E) 6 869 EUROS = 144 107 €

 

2º CASO PRÁCTICO ESPAÑA-FRANCIA

 

Fallecimiento el 5 de marzo de 2017 de M. François BERARD,  divorciado, 83 años.

Residencia Habitual:

  • 1 Supuesto : 8, rue Saint-Jean en LYON (Francia)
  • 2 Supuesto : 8, calle San Juan en Zaragoza (España)

Deja como herederos :

  • Su hija María, soltera, 59 años, con residencia habitual en Francia desde 2002.
  • Su hijo Adrien, casado con dos hijos, 56 años, con residencia habitual en Zaragoza desde 2014.

Adrien recibió de su padre una donación de dinero por valor de 200 000 € el 20 de febrero de 2017 (art. 132-2 Decreto 1/2005 Aragón).

 

ACTIVO SUCESORIO

Situados en Francia

  • Cuenta Bancaria en BNP LYON (F) : 43 000 €
  • Seguro de vida suscrito en 2008 con una prima única de 155 000€ girada en 2008 con BNP LYON (F) : capital que asciende a 174 000 €, a beneficio de Marie
  • Una vivienda en Lyon, incluyendo el mobiliario: 640 000 €
  • 2 500 acciones/48€ TOTAL: 120 000 €
  • Vehículo Peugeot 3008, matrícula AC 845 GD : 16 500 €
  • Otros Bienes Muebles : 90 000 €

Situados en Zaragoza

  • Cuenta Bancaria en Ibercaja: 232 000 €
  • 11 500 acciones de INDITEX / 36,96 € TOTAL: 425 000 €
  • Una vivienda en Zaragoza, incluyendo el mobiliario : 830 000 €
  • Otros Bienes Muebles 130 000 €
  • Yate Majoche , registrado en Valencia: 22 000 €

PASIVO SUCESORIO

  • Factura funerarias : 6 500 €
  • Préstamo Inmobiliario sobre la vivienda de Zaragoza: 80 000 €

 

APUNTES PREVIOS

 

1 – Liquidación de la Donación de 20 de febrero de 2017  según Código General de Impuestos (CGI) Francia

200 000 – 31 865 (art. 790) = 168 135

Reducción (art. 779-I)           – 100 000

Liquidable                                   68 135

 

Cuota :

TRAMO TIPO CANTIDAD
8072 5 403,6
8 072 € et 12 109 € (4037 €) 10 403,6
12 109 € et 15 932 € (3823 €) 15 573,45
15 932 € et 68 135 (52 203€) 20 10440,6
(68 135€) 11822 (aprox)

 

 

2 – Liquidación de la Donación de 20 de febrero de 2017   según art. 32.2c) Ley 22/2009 de España

200 000 – 75000  (art. 132-2 Decreto 2005 ) = 125 000 = BASE LIQUIDABLE

 

TRAMO IMPORTE TIPO TOTAL
HASTA 119 757,67 15 606.22 125 000-119 757.67 (5242.33) 18.7 16587 €

 

DIFUNTO CON DOMICILIO EN LYON (FRANCIA)

 

1 – ADRIEN (con residencia en España)

A– Cálculo del impuesto exigible en Francia (sobre su base imponible)

Tipo medio efectivo: Aplicación del 750 ter CGI: residencia habitual del difunto en Francia è Tipo calculado sobre los bienes dentro y fuera de Francia.

 

Base imponible correspondiente:

Bienes en Francia

  • Cuenta bancaria : 43 000 €
  • Inmueble 640 000 €
  • Acciones TOTAL : 120 000 €
  • Coche : 16 500 €
  • Bienes Muebles                                               90 000 €

909 500 €

  • Ajuar Doméstico 5 % +   45 745 €

954 975 €

Bienes en Francia

  • Cuenta bancaria : 232 000 €
  • Acciones : 425 000 €
  • Inmueble :                                                       750 000 € (valeur nette)
  • Bienes Muebles: 130 000 €
  • Yate MAJOCHE : 22 000 €

1 559 000 €

 

2 513 975 – 1 500 (FACTURAS FUNERARIAS) = 2 512 475 / 2 = 1 256 237

 

Acumulación de donaciones (art. 784 du CGI):

  • Reducción aplicable (art. 777 du CGI) :                                       100 000
  • Reducción aplicada ( < 15 ans)                                                 – 100 000
  • Reducción disponible 0    è   LIQUI. 1 256 237

Tramo hasta 5 % : utilizado

Tramo hasta 10 % : utilizado                                                                     330

Tramo hasta 15 % : utilizado                                                                      573

Tramo hasta 20 % : (552 324 – 68 136) = 536 392 x 20 % =                   96 837

Tramo hasta 30 % : (902 838 – 552 324) = 350 514 x 30 % =               105 154

Tramo hasta 40 % : (1 256 237 – 894 028) = 402 209 x 40 % =            144 883.6

377 777 €

Tipo Medio Efectivo : 377 777 / 1 256 237 = 27,68 %

 

Impuesto exigible en Francia, según la Convención:

Bienes en Francia

  • Activo 954 975 €
  • Factura Funerarias                      –      1 500 €

953 475 €

Bienes en España

  • Acciones INDITEX : 425 000 €
  • NB : cuenta bancaria, vivienda, bienes muebles, yate en España è Liquidación en España

953 475 + 425 000 = 1 378 475 / 2 = 689 237 x 27,68 % = 190 781 €

 

B – Impuesto exigido en España (Adrien)

Art. 6 Ley 29/1987 : causahabiente con domicilo en ESPAÑA è Tipo calculado sobre los bienes dentro y fuera de España, por obligación personal

Tipo medio efectivo

Activo :

BIENES EN FRANCIA

909 500 €

BIENES EN ESPAÑA

1 559 000 €

Ajuar Doméstico 3% (sobre la totalidad de los bienes, el art. 15 L 29/1987 no distingue): 74 055

Total: 2 542 555 – 6 500 euros  (Facturas funerarias sin límite, art. 14) = 2 536 055 euros / 2 = 1 268 027′ 50 euros.

  • Reducción aplicable (Ley Aragón) : 150000
  • Reducción aplicada por Donación            75000 (131-5.6 Decreto 2005)
  • Reducción Aplicable            75000

 

è   B. Liquidable. 1 193 027′ 50 euros  + B Liquidable. Donación 125000 =  1 318 027′ 50 euros

 

Base liquidable (hasta 797.555,08, 199.291,40 €, el resto a 34%): total 376 252

Tipo Medio Efectivo : 376 252   / 1 318 027′ 50 = 28,55 %

 

Impuesto exigible en España según la Convencion de 1963

BIENES EN FRANCIA

Ninguno (acciones gravadas en el Estado de residencia habitual del difunto, Francia): Todos gravados en Francia.

BIENES EN ESPAÑA

Todos salvo las acciones de INDITEX (Tributan en el Estado de residencia habitual del difunto):

1 134 000 (más ajuar 3%, 34 020) (-6 500 facturas): 1 161 520 euros / 2: 580.760

Sin tener en cuenta las reducciones, que son un elemento del tipo medio aplicable; 580 760 euros (28.55%): 165 807’37  euros

 

CUOTA TOTAL DE ADRIEN: Francia : 190 781 €  + España 165 807’37  euros

 

2 – MARIE (con residencia en España)

A – Cálculo del impuesto exigible en Francia:

Tipo medio efectivo (determinado con abstracción de la Convención): Aplicación del 750 ter CGI: residencia habitual del difunto en Francia è Tipo calculado sobre los bienes dentro y fuera de Francia

 

ACTIVO:

1 256 237 euros

Seguro de Vida (art. 757 B CGI): 155 000 – 30 500 =                                          +  124 500

1 380 737

No se incluye el seguro de vida (RM LE NAY, n° 19 399, 19/08/2008)

Base Imponible: 1 380 737 – reducción 100 000 = 1 280 737

Base liquidable: 1 280 737 x 40 % = 528 295 – 147 322 = 364 972 €

Tipo Medio Efectivo: 364 972 / 1 380 737  = 26,43 %

 

Impuesto exigible en Francia

689 988 + 124 500 = 813 737 x 26,43 % = 215 270 €

 

B – Impuesto exigible en España

Art. 7 Ley 29/1987: causahabiente con domicilio en Francia è Liquidación calculada únicamente sobre los bienes situados en España: OBLIGACIÓN REAL

 

-Tipo medio efectivo (determinado con abstracción de la Convención):

BIENES EN España (todos, 1 559 000) más ajuar 3%: 1 605 770 / 2: 802 885 euros

Reducción: Ley Aragón 150 000, por ser donde se encuentra la mayor parte del valor de los bienes, art. 20.4 LIS: 652 885 euros de base liquidable

Base liquidable (hasta 398.777,54, 80.655,08€, el resto a 29.75%): 156 253 €

Impuesto: 156 253 euros / 652 885: 23,93% T.E.M.

 

Impuesto exigible en España: Todos los bienes menos las acciones, más el  3% de ajuar doméstico

1 168 020 / 2: 584 010 (sin reducción de 150 000 euros) (23,93%): 139 769 euros

El seguro de vida no está sujeto en España

 

CUOTA TOTAL DE MARIE: France : 215 270 € + Espagne 139 769  euros

 

 

DIFUNTO CON DOMICILIO EN ESPAÑA

 

1.-ADRIEN (con residencia en España)

 

A – Impuesto exigible en España

Art. 6 Ley 29/1987: causahabiente con domicilio en ESPAÑA è Tipo calculado sobre los bienes dentro y fuera de España, por obligación personal

 

Tipo medio efectivo

ACTIVO                                                                                                1 559 000 €

Ajuar Doméstico 3% (sobre la totalidad de los bienes, el art. 15 L 29/1987 no distingue): 74 055

Total: 2 542 555 – 6 500 euros  (Facturas funerarias sin límite, art. 14) = 2 536 055 euros / 2 = 1 268 027′ 50 euros.

 

  • Reducción por parentesco (ley Aragón) :   + 150 000
  • Reducción Vivienda Habitual + 125 000
  • Reducción por donación –   75 000
  • Reducción Aplicable    200 000

è   B. LIQUID. 1 071 277,5 euros  + B. LIQUIDABLE DONACION 125000 =  1 193 027,5

Base liquidable (hasta 797.555,08, 199.291,40€, el resto a 34%): total 333 752,02 euros

Tipo Medio Efectivo: 333 752,02   / 1 193 027,5  = 27,97 %

 

-Impuesto exigible en España, según la Convención de 1963:

BIENES EN FRANCIA

Sólo las acciones de 120 000 euros, por estar la residencia del difunto en España.

Los demás bienes estás sujetos en Francia

BIENES EN ESPAÑA

Todos

Base Imponible: 1 679 000 (ajuar 3%, menos facturas 6 500): 1 722 870 / 2: 861 435

Sin reducción: 861 435 euros (27.97%): 240 989 euros

 

B – Impuesto exigible en Francia

– Tipo medio efectivo (determinado con abstracción de la Convención): Aplicación del 750 ter CGI: residencia habitual del difunto en España è Tipo calculado sobre los bienes situados en Francia.

BIENES EN FRANCIA

  • Cuenta Bancaria : 43 000 €
  • Inmuebles : 640 000 €
  • Acciones TOTAL : 120 000 €
  • Coche : 16 500 €
  • Bienes Muebles : 90 000 €

909 500 €

  • Ajuar 5 % +   45 745 €

954 975 €

Base Imponible:                                   954 975 / 2 =                477 487

 

 

Acumulación de Donaciones (art. 784 CGI):

  • Reducción aplicable (art. 777 CGI) : 100 000
  • Reducción aplicada (< 15 ans) – 100 000
  • Reducción disponible                          0    è   LIQUIDABLE : 477 487

Tramo hasta 5%: agotado

Tramo hasta 10%: agotado                                                                        330

Tramo hasta 15%: agotado                                                                         573

Tramo hasta 20%: (552 324 – 68 136) = 536 392 x 20 % =                   92 311

                                                                                  Total : 93 214 €

Tipo Medio Efectivo: 93 214 / 477 487 = 19,52 %

 

-Impuesto Exigible en Francia

  • Cuenta Bancaria : 43 000 €
  • Inmueble : 640 000 €
  • Coche :                                                      16 500 €
  • Bienes Muebles : 90 000 €

789 500 € / 2 = 394 750 €

Total, 394 750 x 19,52 % = 77 055 €

 

  1. MARIE (Residencia habitual en Francia desde hace 15 años)

 

A – Impuesto exigible en España: (art. 7 Ley 29/1987, causahabiente con domicilio en Francia è Liquidación calculada únicamente sobre los bienes situados en España: Obligación Real.

 

-Tipo medio efectivo (determinado con abstracción de la Convención)

BIENS EN ESPAÑA (todos: 1 559 000) más ajuar 3% (- 6500 facturas) 1 605 770 / 2: 799 635 euros

Reducción: Ley Aragón 150 000 por parentesco y 125000 por vivienda habitual, al ser Aragón la Comunidad Autónoma donde se encuentran la mayoría de los bienes – art. 20.4 LIS): 524 0635 euros base liquidable.

Base liquidable hasta 398.777,54, 80.655,08€, el resto a 29.75%): 118 099 €

118 099  / 524 0635 : 22.51% T.E.M.

 

– Impuesto exigible en España, según la Convención de 1963:

BIENES EN FRANCIA:

Sólo las acciones 120 000 euros, por residencia habitual del difunto en España.

Los demás bienes sujetos en España

BIENS SIS EN ESPAÑA

Todos

Base Imponible 1 679 000 (más ajuar 3%, menos facturas 6 500): 1 722 870 / 2: 861 435

Sin reducciones: 861 435 euros (22.51%): 193 915 euros

 

B – Impuesto Exigible en Francia

Tipo medio efectivo (determinado con abstracción de la Convención): Aplicación del art. 750 ter CGI: al no tener el difunto su residencia habitual en FRANCIA pero SÍ tener el heredero su residencia habitual en Francia al menos seis años de los últimos diez) è Imposición calculada sobre los bienes dentro y fuera de Francia.

 

-Tipo Medio Efectivo Idéntico al del supuesto de residencia del difunto en Francia.

Tipo Medio Efectivo: 93 214 / 477 487 = 19,52 %

 

-Impuesto Exigible en Francia: 394 750 + 124 500 = 519 250 x 19,52 % = 101 358 €

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